Interpretacja indywidualna z dnia 5 sierpnia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.266.2026.1.AK

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w części dotyczącej ustalenia podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości gruntowej na rzecz jej obecnego użytkownika wieczystego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), w części dotyczącej ustalenia podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione po dniu 1 maja 2004 r. i zastosowania stawki podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) i prawidłowe w części dotyczącej ustalenia niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), w części dotyczącej ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· ustalenia podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości gruntowej na rzecz jej obecnego użytkownika wieczystego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

· ustalenia niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

· ustalenia podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione po dniu 1 maja 2004 r. i zastosowania stawki podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

· ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytania 1 i/lub 2 i/lub 3 (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina prowadzi gospodarkę nieruchomościami w oparciu o przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 399). Obecnie Gmina realizuje procedurę sprzedaży w drodze bezprzetargowej nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego, zgodnie z art. 32 ust. 1 wspomnianej ustawy. Przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość gruntowa, składająca się z działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym (…) o powierzchni (…) ha, położona w (…) w obrębie ewidencyjnym (….), uregulowana w księdze wieczystej nr (…). Na terenie, gdzie położona jest nieruchomość, brak jest aktualnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość zabudowana jest budynkiem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy (…) m², który stanowi odrębną od gruntu nieruchomość i którego właścicielem jest użytkownik wieczysty gruntu. Przedmiotem sprzedaży jest wyłącznie prawo własności gruntu. Grunt został przez Gminę oddany w użytkowanie wieczyste 31 stycznia 2008 r. podmiotowi prawnemu aktem notarialnym o numerze (…). Prawo użytkowania wieczystego zostało następnie przeniesione na rzecz osób prywatnych 28 grudnia 2012 r. aktem notarialnym o numerze (…). Kolejna transakcja, której przedmiotem było opisane prawo użytkowania wieczystego miała miejsce 17 lipca 2018 r. warunkową umową sprzedaży, aktem notarialnym o numerze (…), przeniesienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło 20 lipca 2018 r. aktem notarialnym o numerze (…) na rzecz osoby fizycznej. Obecny użytkownik wieczysty nabył to prawo 19 grudnia 2024 r. warunkową umową sprzedaży (…), przeniesienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło 19 grudnia 2024 r. aktem notarialnym (…).

Opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości wynosząca (…) zł (brutto) została ustalona jako (…)% ceny nabycia nieruchomości w użytkowanie wieczyste od Gminy aktem notarialnym (…). Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, pobrana została pierwsza opłata oraz pobierane są opłaty roczne. Transakcje te opodatkowane są stawką 22% podatku od towarów i usług, dalej: „podatek VAT” (obowiązującą w chwili ustanowienia prawa użytkowania wieczystego).

W tym miejscu warto wspomnieć, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (jako dostawa towarów) od dnia 1 maja 2004 r. – z chwilą wejście w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775) zmieniającej definicję towaru i zakres opodatkowania. Zgodnie z linią interpretacyjną organów podatkowych użytkowanie wieczyste gruntów:

·nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT – jeśli zostało ustanowione przed dniem 1 maja 2004;

·podlega opodatkowaniu podatkiem VAT stawką 22% – jeśli zostało ustanowione w okresie od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2010 r. (gdy obowiązywała stawka 22%);

·podlega opodatkowaniu podatkiem VAT stawką 23% – jeśli zostało ustanowione w okresie od 1 stycznia 2011 r. (gdy zaczęła obowiązywać podwyższona stawka).

Na potrzeby prowadzonej procedury sprzedaży rzeczoznawca majątkowy sporządził (…). operat szacunkowy określający wartość rynkową ww. nieruchomości na kwotę (…) zł. Określona przez rzeczoznawcę majątkowego wartość nieruchomości jest wartością wyliczoną na podstawie cen bez podatku od towarów i usług zgodnie z § 79 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 5 września 2023 r. w sprawie wyceny nieruchomości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1832), co jest wprost wskazane w operacie szacunkowym. Przedmiotowa nieruchomość gruntowa wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z czym gmina zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość za cenę równą wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży zgodnie z art. 69 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Gmina spodziewa się, że w przyszłości będą do niej wpływać kolejne wnioski o sprzedaż nieruchomości gruntowych użytkownikom wieczystym tych nieruchomości. Będą to nieruchomości oddane w użytkowanie wieczyste zarówno przed 1 maja 2004 r., jak i po 1 maja 2004 r.

Pytania

1. Czy sprzedaż opisanej nieruchomości gruntowej na rzecz jej obecnego użytkownika wieczystego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2. Czy sprzedaż innych nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r. będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

3. Czy sprzedaż innych nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione po dniu 1 maja 2004 r. będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki obowiązującej dla ustanowienia prawa użytkowania wieczystego w dniu jego ustanowienia?

4. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytania 1 i /lub 2 i/lub 3, czy podstawą opodatkowania będzie wartość prawa własności z operatu szacunkowego, szacowana na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 5 września 2023 r. w sprawie wyceny nieruchomości?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Sprzedaż opisanej nieruchomości gruntowej na rzecz jej obecnego użytkownika wieczystego podlega opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniem podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary natomiast według art. 2 pkt 6 tej ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii. Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również między innymi oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste. Grunt spełnia więc definicję towaru, a jego sprzedaż lub oddanie w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów.

Gmina dokonała zatem dostawy opisanej nieruchomości gruntowej ustanawiając na niej w dniu 31 stycznia 2008 r. prawo użytkowania wieczystego. Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, pobrana została pierwsza opłata oraz pobierane są opłaty roczne. Transakcje te opodatkowane są stawką 22% podatku od towarów i usług (obowiązującą w chwili ustanowienia prawa użytkowania wieczystego). Sprzedaż prawa własności nieruchomości na rzecz jej użytkownika nie będzie stanowiła odrębnej dostawy towarów – przeniesienie prawa do rozporządzania gruntem jak właściciel miało miejsce 31 stycznia 2008 r. Bez znaczenia, zdaniem Gminy, ma fakt, że prawo użytkowania wieczystego zostało następnie zbywane na rzecz kolejnych użytkowników wieczystych, istotne jest ustanowienie tego prawa przez Gminę na rzecz pierwotnego użytkownika wieczystego. Nastąpi tu zmiana tytułu prawnego do nieruchomości, którą użytkownik wieczysty już rozporządza. Sprzedaż ta będzie więc kontynuacją dokonanej wcześniej dostawy towarów – ustanowienia prawa użytkowania wieczystego i transakcja ta będzie opodatkowana jak użytkowanie wieczyste, według przepisów obowiązujących w dniu ustanowienia tego prawa.

2. Sprzedaż innych nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Sprzedaż użytkownikowi wieczystemu prawa własności do nieruchomości nie stanowi ponownej dostawy towarów, jest natomiast niejako „przekształceniem” prawa użytkowania w prawo własności, kontynuacją dokonanej pierwotnie dostawy – zmianą tytułu prawnego do nieruchomości, którą użytkownik wieczysty już rozporządza. Transakcje związane ze sprzedażą gruntów ich użytkownikom wieczystym nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT jeśli prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed wprowadzeniem przepisów, którymi ta czynność została objęta opodatkowaniem – czyli przed 1 maja 2004 r. Bez znaczenia dla braku opodatkowania będzie miał fakt, czy obecny użytkownik wieczysty jest tym pierwotnym, dla którego Gmina ustanowiła prawo użytkowania, czy nabył to prawo w dalszej kolejności. Znaczenie ma tutaj data pierwotnie ustanowionego prawa użytkowania wieczystego.

3. Sprzedaż innych nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione po 1 maja 2004 r. będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki obowiązującej w dniu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Sprzedaż użytkownikowi wieczystemu prawa własności do nieruchomości nie stanowi ponownej dostawy towarów, jest natomiast niejako „przekształceniem” prawa użytkowania w prawo własności, kontynuacją dokonanej pierwotnie dostawy – zmianą tytułu prawnego do nieruchomości, którą użytkownik wieczysty już rozporządza. Transakcje związane ze sprzedażą gruntów ich użytkownikom wieczystym będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT jeśli prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione po wprowadzeniu przepisów obejmujących tą czynność opodatkowaniem – czyli po 1 maja 2004 r. Właściwą stawką VAT dla transakcji, które będą objęte opodatkowaniem, będzie przy tym stawka VAT obowiązująca w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego. Bez znaczenia dla ustalenia właściwej stawki będzie miał fakt, czy obecny użytkownik wieczysty jest tym pierwotnym, dla którego Gmina ustanowiła prawo użytkowania, czy nabył to prawo w dalszej kolejności. Znaczenie ma tutaj data pierwotnie ustanowionego prawa użytkowania wieczystego.

4. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytania 1 i /lub 2 i/lub 3, podstawą opodatkowania będzie wartość prawa własności z operatu szacunkowego, szacowana na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 5 września 2023 r. w sprawie wyceny nieruchomości.

Według art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę i podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT. Na potrzeby prowadzonej procedury sprzedaży rzeczoznawca majątkowy sporządził (…) r. operat szacunkowy określający wartość rynkową ww. nieruchomości. Określona przez rzeczoznawcę majątkowego wartość nieruchomości jest wartością wyliczoną na podstawie cen bez podatku od towarów i usług zgodnie z § 79 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 5 września 2023 r. w sprawie wyceny nieruchomości, co jest wprost wskazane w operacie szacunkowym. Zdaniem Gminy zatem za podstawę opodatkowania należy uznać wartość prawa własności z operatu szacunkowego i do tak ustalonej podstawy opodatkowania doliczyć należny podatek VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe w części dotyczącej ustalenia podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości gruntowej na rzecz jej obecnego użytkownika wieczystego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), części dotyczącej ustalenia podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione po dniu 1 maja 2004 r. i zastosowania stawki podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) i prawidłowe w części dotyczącej ustalenia niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), w części dotyczącej ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie 1 i/lub 2 i/lub 3 (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Co istotne, przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Ponadto, czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec tego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Aby określić możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy, który wyłącza organy władzy publicznej z grona podatników podatku od towarów i usług, konieczne jest określenie czy zadania realizowane przez te organy są zadaniami, dla których zostały powołane w ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że decydującą przesłanką przesądzającą o uznaniu, bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika tego podatku jest zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako podatnika w stosunku do określonych świadczeń.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1)podmiotem jest wyłącznie organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ,

2)wykonywane są czynności, które związane są wyłącznie z realizacją zadań nałożonych na ten podmiot przepisami prawa, do realizacji których został on powołany.

Innymi słowy, organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Wyłączenie z grona podatników podatku od towarów i usług organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasady konkurencji.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795).

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 399):

Zgodnie z art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie z art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W myśl art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Według art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zgodnie z art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1-4 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak wynika z powołanych przepisów oddanie w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną, gdyż ustawodawca w ustawie o gospodarce nieruchomościami przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Przy czym, ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie prawa jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzą Państwo gospodarkę nieruchomościami w oparciu o przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Obecnie realizują Państwo procedurę sprzedaży bezprzetargowej nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego, zgodnie z art. 32 ust. 1 ww. ustawy. Przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość gruntowa, składająca się z działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym (…) o powierzchni (…) ha, położona w (…) w obrębie ewidencyjnym (…), uregulowana w księdze wieczystej nr (…). Na terenie, gdzie położona jest nieruchomość, brak jest aktualnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość zabudowana jest budynkiem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy (…) m², który stanowi odrębną od gruntu nieruchomość i którego właścicielem jest użytkownik wieczysty gruntu. Przedmiotem sprzedaży jest wyłącznie prawo własności gruntu. Grunt został przez Państwa oddany w użytkowanie wieczyste w dniu 31 stycznia 2008 r. podmiotowi prawnemu aktem notarialnym o numerze (…). Prawo użytkowania wieczystego zostało następnie przeniesione na rzecz osób prywatnych 28 grudnia 2012 r. aktem notarialnym o numerze (…). Kolejna transakcja, której przedmiotem było prawo użytkowania wieczystego miała miejsce 17 lipca 2018 r. warunkową umową sprzedaży aktem notarialnym o numerze (…). Przeniesienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło 20 lipca 2018 r. aktem notarialnym o numerze (…) na rzecz osoby fizycznej. Obecny użytkownik wieczysty nabył to prawo 19 grudnia 2024 r. warunkową umową sprzedaży (…). Przeniesienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło 19 grudnia 2024 r. aktem notarialnym (…). Opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości wynosząca (…) zł (brutto) została ustalona jako (…)% ceny nabycia nieruchomości w użytkowanie wieczyste aktem notarialnym (…) z 31 stycznia 2008 r. Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, pobrana została pierwsza opłata oraz pobierane są opłaty roczne. Transakcje te opodatkowane są stawką 22% podatku od towarów i usług. Na potrzeby prowadzonej procedury sprzedaży rzeczoznawca majątkowy sporządził (…) r. operat szacunkowy określający wartość rynnową ww. nieruchomości na kwotę (…) zł. Określona przez rzeczoznawcę majątkowego wartość nieruchomości jest wartością wyliczoną na podstawie cen bez podatku od towarów i usług zgodnie z §79 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 5 września 2023 r. w sprawie wyceny nieruchomości, co jest wprost wskazane w operacie szacunkowym. Przedmiotowa nieruchomość gruntowa wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z czym zamierzają Państwo sprzedać przedmiotową nieruchomość za cenę równą wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży zgodnie z art. 69 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Spodziewają się Państwo, że w przyszłości będą do Państwa wpływać kolejne wnioski o sprzedaż nieruchomości gruntowych użytkownikom wieczystym tych nieruchomości. Będą to nieruchomości oddane w użytkowanie wieczyste zarówno przed 1 maja 2004 r. jako i po 1 maja 2004 r.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości gruntowej na rzecz jej obecnego użytkownika wieczystego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie użytkowania wieczystego) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntów.

Należy zatem stwierdzić, że użytkownik wieczysty otrzymuje prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem, z chwilą ustanowienia prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości.

Zatem sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego.

Wobec tego sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty uzyskał i nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru.

Należy podkreślić, że czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono przed 1 maja 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast, mimo że czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności gruntów, dla których prawo to ustanowiono po wejściu w życie ustawy o podatku od towarów i usług, tj. po 30 kwietnia 2004 r., nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towaru, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (jest to kontynuacja dokonanej już dostawy towarów), to jednak kwota należna z tytułu przekształcenia prawa własności gruntu podlega opodatkowaniu, jako element ceny za jego dostawę. Wszystkie zatem kwoty należne właścicielowi gruntu (np. jednostce samorządu terytorialnego) pobrane z tytułu ustanowienia i prawa użytkowania wieczystego, w tym również za jego przekształcenie w prawo własności, podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Ubocznie wskazać należy, że bez znaczenia pozostaje fakt, że pierwotne oddanie przedmiotowej nieruchomości w użytkowanie wieczyste było dokonane na inny podmiot, ponieważ z chwilą nabycia prawa przez kolejnego użytkownika, użytkownik ten, staje się stroną umowy z Gminą i chodzi we wszystkie prawa i obowiązki związane z tą umową.

Analiza okoliczności sprawy prowadzi zatem do wniosku, że sprzedaż prawa własności wskazanej we wniosku nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego – dla której ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło po 30 kwietnia 2004 r. – nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako ponowna dostawa towarów. Natomiast, wynagrodzenie należne Państwu od użytkownika wieczystego nieruchomości gruntowej, z tytułu jej sprzedaży na własność, jako pozostająca do zapłaty część kwoty, stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uważają Państwo, że sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz obecnego użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono po 1 maja 2004 r. będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, jednak jak wskazano powyżej, sama transakcja sprzedaży tego prawa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem nie stanowi nowej, odrębnej dostawy towarów. Transakcja, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT było ustanowienie prawa użytkowania wieczystego.

Podsumowując, stwierdzam, że czynność przekształcenia prawa wieczystego użytkowania gruntu oznaczonego numerem ewidencyjnym (…) w prawo własności gruntu, dla którego prawo to ustanowiono po wejściu w życie ustawy, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako ponowna dostawa towaru, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT (jest to kontynuacja dokonanej już dostawy towarów).

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także ustalenia, niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) i ustalenia podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione po dniu 1 maja 2004 r. i zastosowania stawki podatku(pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 146aa ust 1 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 41 ust. 14a ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że sprzedaż będzie dotyczyć nieruchomości gruntowych oddanych w użytkowanie wieczyste zarówno do 30 kwietnia 2004 r. jak i po 1 maja 2004 r.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata (opłata, płatność), co wynika wprost z art. 5 ust. 1 ustawy.

Powtórzyć jeszcze raz należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób, w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

Zatem, jak rozstrzygnięto powyżej, sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego.

W konsekwencji czynność sprzedaży nieruchomości będącej wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponoszone w tej sytuacji opłaty na rzecz Gminy są częścią należności z tytułu transakcji, jaka miała miejsce w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, tym samym jako kontynuacja (pozostała kwota należna) z dokonanej już dostawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, mimo że czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności gruntów, dla których prawo to ustanowiono zarówno do dnia 30 kwietnia 2004 r, jak i po dniu 30 kwietnia 2004 r., nie będzie podlegać opodatkowaniu jako ponowna dostawa towaru, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT (jest to kontynuacja dokonanej już dostawy towarów), to jednak kwota należna (wynagrodzenie) z tytułu przekształcenia prawa własności gruntu, ustanowionego po dniu 1 maja 2004 r. podlega opodatkowaniu, jako element ceny za jego dostawę. Wszystkie zatem kwoty należne właścicielowi gruntu (np. jednostce samorządu terytorialnego) pobrane z tytułu ustanowienia i trwania prawa użytkowania wieczystego, w tym również za jego przekształcenie w prawo własności, podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W tej sytuacji, opłaty należne Gminie od użytkownika wieczystego z tytułu sprzedaży nieruchomości gruntowych będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, na zasadach i według stawki podatku jaka obowiązywała w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

Podsumowując, stwierdzam, że sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, co do użytkowania wieczystego ustanowionego do dnia 30 kwietnia 2004 r. nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, również wynagrodzenie płatne Państwu, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, co do użytkowania wieczystego ustanowionego po 1 maja 2004 r. nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako ponowna dostawa. Natomiast wynagrodzenie płatne Państwu, co do ustanowienia użytkowania wieczystego po dniu 1 maja 2004 r. będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki właściwej w dniu ustanowienia użytkowania wieczystego lub korzystało ze zwolnienia od podatku VAT, co do ustanowienia użytkowania wieczystego korzystającego ze zwolnienia.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe. Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Należy zauważyć, że uregulowanie wynikające z ww. art. 29a ust. 1 i ust. 6 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Przepis ten stanowi, że:

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytania 1 i/lub 2 i/lub 3 (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, co do użytkowania wieczystego ustanowionego do dnia 30 kwietnia 2004 r. nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, również wynagrodzenie płatne Państwu, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Sprzedaż prawa własności nieruchomości na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, co do użytkowania wieczystego stanowionego po 1 maja 2004 r. nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako ponowna dostawa. Natomiast wynagrodzenie płatne Państwu, co do ustanowienia użytkowania wieczystego po dniu 1 maja 2004 r. będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki właściwej w dniu ustanowienia użytkowania wieczystego lub korzystało ze zwolnienia od podatku VAT, co do ustanowienia użytkowania wieczystego korzystającego ze zwolnienia.

Wobec tego podstawą opodatkowania jest co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy. Jednocześnie – zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy – podstawa opodatkowania obejmuje również wszelkie należności związane z zapłatą – w tym podatki i inne opłaty, z wyjątkiem kwoty podatku.

Wskazali Państwo, że określona przez rzeczoznawcę majątkowego wartość nieruchomości jest wartością wyliczoną na podstawie cen bez podatku od towarów i usług zgodnie z § 79 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Technologii z 5 września 2023 r. w sprawie wyceny nieruchomości, co jest wprost wskazane w operacie szacunkowym.

W związku z tym, jeśli dokonując dostawy przedmiotowej nieruchomości przyjmą Państwo wartość określoną w operacie szacunkowym, powinni Państwo kwotę oszacowania nieruchomości powiększyć o kwotę podatku należnego VAT.

Podsumowując, stwierdzam, że podstawą opodatkowania będzie cała wartość wynagrodzenia jaką Państwo otrzymają – podatek należy doliczyć do kwoty oszacowania nieruchomości.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

·zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.