Zmiana interpretacji indywidualnej z dnia 22 maja 2026 r., Szef Krajowej Administracji Skarbowej, sygn. DOP3.8222.52.2026.HTCE

Zmiana interpretacji indywidualnej

Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 25 lipca 2023 r. Nr 0111-KDSB2-2.4011.218.2023.2.MM, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu[1] wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 czerwca 2023 r. (data wpływu 12 czerwca 2023 r.), uzupełnionym pismem z 27 czerwca 2023 r. (data wpływu 27 czerwca 2023 r.) oraz z 29 czerwca 2023 r. (data wpływu 29 czerwca 2023 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi termomodernizacyjnej jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 czerwca 2023 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi termomodernizacyjnej.

Treść wniosku, uzupełnionego pismem z 27 czerwca 2023 r. (data wpływu 27 czerwca 2023 r.) oraz 29 czerwca 2023 r. (data wpływu 29 czerwca 2023 r.), jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest jedynym właścicielem wolnostojącego, mieszkalnego domu jednorodzinnego oddanego do użytku w roku 2003. Od początku użytkowania głównym źródłem ciepła jest instalacja CO zasilana z pieca spalinowego na paliwo stałe – drewno. Jest to piec zgazowujący drewno, wytwarzający tzw. Holzgas. Od zasiedlenia budynku jest to już 2 piec tego typu. Obecny piec jest wymaganej klasy 5 o znacznej mocy do 25 kW. W okresie grzewczym oraz okresowo poza nim, instalacja ta jest również źródłem ciepłej wody użytkowej CWU. W ciągu ostatnich 20 lat zamieszkiwania tego domu Wnioskodawca obserwuje jak w wyniku zmian klimatycznych uległa zmianie charakterystyka zapotrzebowania budynku na energię. Początkowo zimy były intensywne i trwały dłużej, podobnie było z okresami letnimi. Okresy tzw. ogrzewania przejściowego w jesieni i na wiosnę były krótkie. Obecnie Wnioskodawca stwierdza, że całkowita długość okresu grzewczego uległa znacznemu wydłużeniu przy równoczesnym spłaszczeniu krzywej zapotrzebowania w energię cieplną. Zimy są łagodniejsze i krótsze ale równocześnie wydłużyły się okresy przejściowe jesienno-wiosenne, gdy jest za ciepło aby prowadzić stałe opalanie budynku dużym piecem i równocześnie za zimno aby całkowicie zaniechać jego ogrzewania. Wymusza to prowadzenie tzw. krótkiego przepalania, które pod względem energetycznym jest mało efektywne. Wynika to z faktu, iż każdy piec spalinowy najefektywniej funkcjonuje podczas pracy ciągłej, a rozpalanie jest tym etapem w trakcie którego występują największe straty energii.

Podsumowując częste rozpalanie na krótkie okresy równa się duże straty, a tak właśnie jest przy przepalaniu. W związku z powyższym Wnioskodawca podjął decyzję o konieczności przeprowadzenia modernizacji istniejącego systemu grzewczego i wprowadzeniu mixa ogrzewania opisanego poniżej. Zmiana taka, zdaniem Wnioskodawcy znacząco zmniejszy zapotrzebowanie na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania CO i podgrzewania CWU.

Planowana modernizacja będzie obejmowała zasadniczo trzy zadania:

1)zamontowanie na sąsiednim budynku gospodarczym instalacji fotowoltaicznej, która będzie zasilać dom. Budynek gospodarczy ma dach z korzystną, południową ekspozycją słoneczną, której nie ma na dachu domu mieszkalnego. Budynek gospodarczy wraz z domem jest jedną nieruchomością będącą wyłączną własnością Wnioskodawcy. Inwestycja ta będzie wykonana z dofinansowaniem w ramach programu realizowanego przez Gminę „Budowa instalacji OZE dla mieszkańców Gminy (…)”. Zgodnie z podpisaną z Gminą umową, Wnioskodawca częściowo będzie partycypował w kosztach wykonania tej instalacji;

2)zamontowanie zbiornika przepływowego podgrzewającego CWU w oparciu o energię elektryczną głównie poza sezonem grzewczym;

3)zamontowanie w budynku mieszkalnym klimatyzacji z wbudowaną pompą ciepła (funkcja ogrzewania), która podniesie efektywność ogrzewania budynku.

Wszystkie powyższe działania znacząco poprawią efektywność energetyczną budynku.

Głównym celem wykonania poszczególnych instalacji będzie:

–instalacja fotowoltaiczna umożliwi uzyskanie i dostarczenie do domu mieszkalnego „darmowej” energii elektrycznej;

–ogrzewanie CWU energią elektryczną w okresach poza okresem pracy pieca CO wyeliminuje konieczność krótkotrwałego użytkowania dużego pieca CO jedynie do podgrzania CWU. W celu uzyskiwania CWU z energii elektrycznej zostanie zainstalowany przepływowy zbiornik CWU, odpowiednio izolowany termicznie, zaopatrzony w grzałkę elektryczną oraz dodatkowo w wężownicę podgrzewającą wodę użytkową z CO w sezonie grzewczym;

–ogrzewanie domu w oparciu o pompę ciepła działającą na zasadzie „powietrze zewnętrzne/powietrze dom” (klimatyzacja - funkcja grzejąca). Ogrzewanie domu z tego urządzenia będzie realizowane głównie w tzw. okresach przejściowych (jesień/ wiosna), gdy zapotrzebowanie na energię cieplną nie jest duże i korzystanie z dużej mocy pieca opałowego jest nieefektywne/mało ekonomiczne.

Wprowadzenie takiego mixa ogrzewania CO/CWU będzie modernizacją umożliwiającą poprawę efektywności wykorzystywania energii w budynku tym samym zmniejszy jego zapotrzebowanie. Wskazane działania spowodują zmniejszenie zapotrzebowania budynku na drewno opałowe wykorzystywane do ogrzewania CO i CWU przy równoczesnym zmniejszeniu emisji spalin z pieca CO na paliwo stałe. Wynika to głównie z faktu, iż głównym źródłem ciepła w domu jest piec opałowy dużej mocy. Użytkowanie takiego pieca jedynie do podgrzania CWU lub do minimalnego ogrzewania domu w okresach przejściowych jest mało efektywne pod względem energetycznym.

Największym własnym zadaniem z punktu widzenia finansowego będzie montaż dodatkowego ogrzewania domu. Przewidywany wydatek instalacji fotowoltaicznej poniesiony przez Wnioskodawcę wyniesie około 10.000 zł. Natomiast koszt klimatyzacji wyniesie około 15.000 zł, zatem nie zostanie przekroczony próg dopuszczalnej kwoty ulgi termomodernizacyjnej 53.000 zł. Z wagi na znaczną kubaturę budynku planowane jest wykonanie kompleksowej instalacji klimatyzacyjnej złożonej co najmniej z dwóch jednostek zewnętrznych o łącznej mocy grzewczej około 15 kW oraz z kilku jednostek wewnętrznych, co zapewni skuteczne i równomierne ogrzewanie całej przestrzeni mieszkalnej.

Instalowana klimatyzacja będzie zawierała wbudowaną pompę ciepła, która jest podstawowym i niezbędnym elementem dla pracy całej klimatyzacji. Zainstalowane urządzenia będą posiadały współczynnik wydajności ogrzewania COP (Coefficient of Performance) na poziomie co najmniej 3,5 czyli osiąganym przez klasyczne, powietrzne pompy ciepła. Współczynnik ten na poziomie 3,5 wskazuje, że średnio w trakcie roku z 1kW energii elektrycznej zostaną wytworzone 3,5kW energii cieplnej. Zastosowanie takiego rozwiązania bez wątpienia oznacza poprawę efektywności energetycznej budynku mieszkalnego.

Wydatki poniesione na klimatyzację z wbudowaną pompą ciepła w wyniku których nastąpi zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby budynku mieszkalnego, zdaniem Wnioskodawcy będą zgodne z art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21.11.2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków.

Instalacja klimatyzacji z funkcją grzania nie będzie dofinansowywana z funduszy celowych - to całkowicie własna inwestycja. Poniesiony wydatek nie będzie również zaliczany do kosztu uzyskania przychodu, gdyż Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej ani takowa nie jest prowadzona w domu obejmowanym opisaną termomodernizacją.

Faktury dokumentujące wydatki związane z termomodernizacją zostaną wystawione na imię i nazwisko Wnioskodawcy przez czynnych podatników podatku od towarów i usług. W roku 2023 Wnioskodawca uzyskuje dochody z tytułu pracy zawodowej i rozlicza się według skali podatkowej i jeśli planowane, opisane powyżej inwestycje uda się podjąć i zakończyć w 2023 r., to Wnioskodawca chciałby dokonać odliczeń z tego tytułu od uzyskanego dochodu w zeznaniu rocznym PIT za 2023 r. Wszystkie opisane wyżej, planowane zadania mają w zamyśle poprawę efektywności energetycznej budynku. Zasadniczo montaż instalacji fotowoltaicznych czy modernizacji systemu CWU nie budzi wątpliwości interpretacyjnych. Natomiast montaż klimatyzacji z pompą ciepła może budzić pewne wątpliwości z uwagi na brak literalnego wymienienia tego urządzenia w katalogu wydatków podlegających odliczeniu, znajdujących się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r.

W uzupełnieniach wniosku Wnioskodawca wskazał, że wydatki które zamierza ponieść związane będą z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego polegającego na ulepszeniu systemu ogrzewania domu, w wyniku którego nastąpi zmniejszenie zapotrzebowania na energię zużywaną do ogrzewania domu mieszkalnego Wnioskodawcy pośrednio wynikające również ze zmniejszenia strat energii w procesie ogrzewania domu paliwem stałym.

Przedsięwzięcie będzie realizowane w budynku mieszkalnym, jednorodzinnym w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane. Jest to budynek wolnostojący, mieszkaniowy w 100% służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy.

Na obecną chwilę Wnioskodawca jest właścicielem opisanego domu i będzie jego właścicielem w momencie dokonywania odliczenia.

Przedsięwzięcie zostanie zrealizowane - zakończone w okresie 3 kolejnych lat licząc od końca roku podatkowego, w którym zostanie poniesiony pierwszy wydatek.

Wydatki poczynione na wskazaną inwestycję termomodernizacyjną nie zostaną zwrócone ani odliczone w innym zakresie niż w ramach ulgi termomodernizacyjnej w PIT.

Kwota dokonanego odliczenia z uwzględnieniem tej i innych inwestycji termomodernizacyjnych odliczanych w PIT łącznie nie przekroczy kwoty 53.000 PLN.

Przedmiotem złożonego wniosku jest możliwość odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej zakupu klimatyzacji z funkcją ogrzewania powietrza (jednostki zewnętrznej - pompy ciepła oraz wymiennika wewnętrznego) wraz z usługą montażu.

Pytanie

Czy Wnioskodawca może odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatki poniesione na zakup i montaż klimatyzacji z wbudowaną pompą ciepła w przypadku realizacji takiego przedsięwzięcia w sposób i w budynku opisanym w zapytaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy

Montaż klimatyzacji z pompą ciepła usprawniający funkcjonowanie systemu ogrzewania domu w skutek czego zmniejszy się ilość energii zużywanej do ogrzewania domu, zmniejszy się również wielkość strat energii, jest działaniem termomodernizacyjnym i poniesione wydatki Wnioskodawca będzie mógł odliczyć w rocznym rozliczeniu PIT w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 25 lipca 2023 r. Nr 0111-KDSB2-2.4011.218.2023.2.MM uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych^[2].

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy PIT:

Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Stosownie do art. 5a pkt 18b ustawy PIT, budynek mieszkalny jednorodzinny, o którym mowa w powołanym art. 26h ust. 1, to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane^[3].

Na podstawie art. 3 pkt 2a ustawy - Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym:

należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Z kolei art. 5a pkt 18c ustawy PIT definiuje przedsięwzięcie termomodernizacyjne jako przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków^[4].

W myśl art. 2 pkt 2 powołanej ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków, użyte w ustawie określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjne oznacza przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a)ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b)ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c)wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d)całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Jak wynika z art. 26h ust. 2 ustawy PIT:

Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 26h ust. 3 ustawy PIT:

Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 26h ust. 4 ustawy PIT:

Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatkuuważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług. Za datę poniesienia wydatku uważa się dzień wystawienia faktury.

Według art. 26h ust. 5 ustawy PIT:

Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

1)sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;

2)zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Na podstawie art. 26h ust. 6 ustawy PIT:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki.

W myśl art. 26h ust. 7 ustawy PIT:

Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 26h ust. 8 ustawy PIT:

Podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.

Natomiast zgodnie z art. 26h ust. 9 ustawy PIT:

W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin.

Z kolei katalog materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, których zakup uprawnia do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej zawiera – wydane na podstawie art. 26h ust. 10 ustawy PIT – rozporządzenie Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych^[5].

Odliczeniu podlegają wydatki na następujące materiały budowlane i urządzenia:

1)materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;

2)węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury;

3)kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

4)kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

5)zbiornik na gaz lub zbiornik na olej;

6)kocioł przeznaczony wyłącznie do spalania biomasy, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4a lit. c ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (Dz.U. z 2022 r. poz. 1315, 1576, 1967, 2411 i 2687), spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015/1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących ekoprojektu dla kotłów na paliwo stałe (Dz.Urz. UE L 193 z 21.07.2015, str. 100, z późn. zm.) - jeżeli eksploatacji takiego kotła nie zakazuje uchwała przyjęta na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2022 r. poz. 2556 i 2687);

7)przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej;

8)materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;

9)materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

10)materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;

11)pompa ciepła wraz z osprzętem;

12)kolektor słoneczny wraz z osprzętem;

13)ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem;

14)stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne;

15)materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z odzyskaniem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.

Odliczeniem objęte są również wydatki na następujące usługi:

1)wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego;

2)wykonanie analizy termograficznej budynku;

3)wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami termomodernizacyjnymi;

4)wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej;

5)docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów;

6)wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych;

7)wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

8)montaż kotła gazowego kondensacyjnego;

9)montaż kotła olejowego kondensacyjnego;

10)montaż pompy ciepła;

11)montaż kolektora słonecznego;

12)montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza wywiewanego;

13)montaż instalacji fotowoltaicznej;

14)uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin;

15)regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji;

16)demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.

Na podstawie przywołanych powyżej przepisów, tylko podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na określone materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest jedynym właścicielem wolnostojącego, mieszkalnego domu jednorodzinnego oddanego do użytku w roku 2003. Planowana modernizacja będzie obejmowała zasadniczo m.in. zamontowanie w budynku mieszkalnym klimatyzacji z wbudowaną pompą ciepła (funkcja ogrzewania), która podniesie efektywność ogrzewania budynku. Instalowana klimatyzacja będzie zawierała wbudowaną pompę ciepła, która jest podstawowym i niezbędnym elementem dla pracy całej klimatyzacji. Wydatki poniesione na klimatyzację z wbudowaną pompą ciepła w wyniku których nastąpi zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby budynku mieszkalnego, zdaniem Wnioskodawcy będą zgodne z art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21.11.2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków. Instalacja klimatyzacji z funkcją grzania nie będzie dofinansowywana z funduszy celowych - to całkowicie własna inwestycja. Poniesiony wydatek nie będzie również zaliczany do kosztu uzyskania przychodu, gdyż Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej ani takowa nie jest prowadzona w domu obejmowanym opisaną termomodernizacją. Faktury dokumentujące wydatki związane z termomodernizacją zostaną wystawione na imię i nazwisko Wnioskodawcy przez czynnych podatników podatku od towarów i usług. W roku 2023 Wnioskodawca uzyskuje dochody z tytułu pracy zawodowej i rozlicza się według skali podatkowej i jeśli planowane, opisane powyżej inwestycje uda się podjąć i zakończyć w 2023 r., to Wnioskodawca chciałby dokonać odliczeń z tego tytułu od uzyskanego dochodu w zeznaniu rocznym PIT za 2023 r. Wydatki które zamierza ponieść związane będą z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego polegającego na ulepszeniu systemu ogrzewania domu, w wyniku którego nastąpi zmniejszenie zapotrzebowania na energię zużywaną do ogrzewania domu mieszkalnego Wnioskodawcy pośrednio wynikające również ze zmniejszenia strat energii w procesie ogrzewania domu paliwem stałym. Przedsięwzięcie będzie realizowane w budynku mieszkalnym, jednorodzinnym w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane. Jest to budynek wolnostojący, mieszkaniowy w 100% służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. Na obecną chwilę Wnioskodawca jest właścicielem opisanego domu i będzie jego właścicielem w momencie dokonywania odliczenia. Przedsięwzięcie zostanie zrealizowane - zakończone w okresie 3 kolejnych lat licząc od końca roku podatkowego, w którym zostanie poniesiony pierwszy wydatek. Wydatki poczynione na wskazaną inwestycję termomodernizacyjną nie zostaną zwrócone ani odliczone w innym zakresie niż w ramach ulgi termomodernizacyjnej w PIT. Kwota dokonanego odliczenia z uwzględnieniem tej i innych inwestycji termomodernizacyjnych odliczanych w PIT łącznie nie przekroczy kwoty 53.000 PLN.

Zgodnie zObjaśnieniami podatkowymi z 30 czerwca 2025 r. „Formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych”:

Nie każdy wydatek, który przyczynia się do poprawy efektywności energetycznej budynku, podlega odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Do odliczenia uprawnia tylko ten wydatek, który znajduje się na liście wydatków, czyli został wymieniony w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju⁵ (…).

Rozporządzenie zawiera zamkniętą listę wydatków. Wydatki spoza listy nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Odliczeniu mogą zatem podlegać wyłącznie wydatki, które zostały uwzględnione w powołanym rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i zostały poniesione w związku z realizacją konkretnego przedsięwzięcia termomodernizacyjnego. Katalog tych wydatków nie uwzględnia jednak wydatków na zakup i montaż klimatyzatora z funkcją grzania, w tym klimatyzatora z wbudowaną pompą ciepła.

W konsekwencji wydatki poniesione na zakup i montaż klimatyzatora z funkcją grzania, w tym klimatyzatora z wbudowaną pompą ciepła, nie można uznać za wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne. Zatem takie wydatki nie mogą zostać odliczone w ramach ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy PIT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatków poniesionych na zakup i montaż klimatyzacji z wbudowaną pompą ciepła.

Wobec tego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W konsekwencji Szef Krajowej Administracji Skarbowej dokonuje z urzędu zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej z 25 lipca 2023 r. Nr 0111-KDSB2-2.4011.218.2023.2.MM, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Wnioskodawca przedstawił we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

•Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

•Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

•Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

•Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:

zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną) interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

•Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się Wnioskodawcy do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

•Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, Wnioskodawca może nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono Wnioskodawcy zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).

•Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Wnioskodawcy do interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez Wnioskodawcę wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

•Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Wnioskodawcę do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).

•Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw[6] wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej

Wnioskodawcy przysługuje prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi[7]).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

•w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

•w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).