Interpretacja indywidualna z dnia 10 stycznia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.586.2024.2.AZ

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dla celów weryfikacji przekroczenia limitu, o którym mowa w art. 18d ust. 3c Ustawy o CIT, z kwotą 10% przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych osiągniętych w roku podatkowym należy porównać łączną wysokość kosztów uzyskania przychodów rozpoznanych w ewidencji rachunkowej w danym roku podatkowym z tytułu:

1)odpisów amortyzacyjnych od budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,

2)kosztów ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

- jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo - rozwojowej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(...) S.A. z siedzibą w (…) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, tj. podatnikiem podatku dochodowego w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej jako: „Ustawa o CIT”). Przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę obejmuje przede wszystkim (...).

Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową (dalej: „Działalność B+R”) obejmującą szerokie spektrum prac związanych z rozwojem produktów, procesów oraz technologii wykorzystywanych w procesie produkcji (...), a także zdobywaniem niezbędnej wiedzy i umiejętności, które prowadzić mogą do stworzenia rozwiązań niewystępujących w praktyce gospodarczej lub w znaczącym stopniu odróżniających się od tych dotychczas wykorzystywanych przez Spółkę.

Prace realizowane przez Wnioskodawcę mają ustalony cel, harmonogram, etapy oraz osoby odpowiedzialne za wykonanie konkretnych czynności i zarządzanie projektami. Rezultatem Działalności B+R prowadzonej przez Spółkę są tworzone przez nią (...), które funkcjonalnie stanowią całość nakierowaną na zapewnianie ich odbiorcom rozrywki.

W zakresie prowadzonej Działalności B+R Wnioskodawca korzysta z ulgi badawczo-rozwojowej (dalej: „Ulga B+R”) na zasadach opisanych w art. 18d Ustawy o CIT. Wnioskodawca uzyskał w tym zakresie m.in. następujące interpretacje indywidualne: potwierdzające badawczo-rozwojowy charakter prowadzonej działalności (z dnia 3 listopada 2016 r. o sygn. 1462-IPPB5.4510.872.2016.1.MR oraz z dnia 3 lutego 2017 r. o sygn. 1462-IPPB5.4510.1110.2016.1.MR); potwierdzające, że prace Spółki mające za zadanie dostosowanie tworzonych gier komputerowych na różne platformy sprzętowe również mają charakter działalności badawczo-rozwojowej (z dnia 20 listopada 2020 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.390.2020.2.MBD oraz z dnia 1 grudnia 2020 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.389.2020.2.APO), potwierdzające, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu na podstawie art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT w roku zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów oraz wg limitów z art. 18d ust. 7 Ustawy o CIT obowiązujących w roku tegoż zaliczenia (z dnia 12 lutego 2020 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.568.2019.1.APO oraz z dnia 30 maja 2017 r. o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.75.2017.1.MR).

Spółka uzyskuje i może uzyskiwać w przyszłości zarówno przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b Ustawy o CIT, jak i przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, w tym przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, składające się na kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d Ustawy o CIT. Co więcej, Spółka w dniu (…) 2018 r. otrzymała decyzję wydaną przez Ministra Przedsiębiorczości i Technologii nadającą Spółce status Centrum Badawczo-Rozwojowego (dalej: „CBR”) na podstawie art. 17 ust. 2 i 4 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2474). Status ten został podtrzymany pismem Ministra Rozwoju i Technologii z dnia (…) 2024 r.

Ze względu na posiadanie statusu CBR, oprócz kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 18d ust. 2-3 Ustawy o CIT, Spółka ma także prawo do ujęcia w ramach Ulgi B+R kosztów wskazanych w art. 18d ust. 3a-3b Ustawy o CIT i korzysta z tego prawa oraz zamierza z niego korzystać w przyszłości. Wśród kosztów uzyskania przychodu związanych z Działalnością B+R Spółka ponosi i będzie ponosić m.in. wydatki, o których mowa w art. 18d ust. 3a Ustawy o CIT, tj.: dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej; koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka ponadto zaznacza, że: jej rok podatkowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, spełnia i będzie spełniać warunki do korzystania z Ulgi B+R wskazane w art. 18d Ustawy o CIT oraz korzysta i zamierza w przyszłości korzystać z tej Ulgi, dokonuje i zamierza dokonywać odliczenia z tytułu Ulgi B+R w wysokości wskazanej w art. 18d ust. 7 Ustawy o CIT, w ewidencji rachunkowej, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy o CIT, Spółka wyodrębnia i będzie wyodrębniać koszty kwalifikowane związane z Działalnością B+R, nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu, nie zamierza odliczać na podstawie art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT kosztów, które zostały lub zostaną jej zwrócone w jakiejkolwiek formie, w szczególności Spółka nie będzie uznawać za koszty kwalifikowane wydatków, które są objęte publicznym dofinansowaniem i nie są pokrywane z wkładu własnego, w ramach Ulgi B+R, Spółce nie przysługuje zwrot gotówkowy w rozumieniu art. 18da Ustawy o CIT.

Pytanie

Czy dla celów weryfikacji przekroczenia limitu, o którym mowa w art. 18d ust. 3c Ustawy o CIT, z kwotą 10% przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych osiągniętych w roku podatkowym należy porównać łączną wysokość kosztów uzyskania przychodów rozpoznanych w ewidencji rachunkowej w danym roku podatkowym z tytułu:

1)odpisów amortyzacyjnych od budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,

2)kosztów ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej?

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla celów weryfikacji przekroczenia limitu, o którym mowa w art. 18d ust. 3c Ustawy o CIT, z kwotą 10% przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych osiągniętych w roku podatkowym należy porównać łączną wysokość kosztów uzyskania przychodów rozpoznanych w ewidencji rachunkowej w danym roku podatkowym z tytułu:

1)odpisów amortyzacyjnych od budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,

2)kosztów ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 Ustawy o CIT za koszty kwalifikowane uznaje się:

1)poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2)nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3)ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4)odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5)koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a)przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b)prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c)odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d)opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W myśl art. 18d ust. 2a Ustawy o CIT w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.

Natomiast zgodnie z art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Na gruncie art. 18d ust. 3a Ustawy o CIT, w przypadku podatników posiadających status centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2474), za koszty kwalifikowane, oprócz kosztów wymienionych w ust. 2-3, uznaje się także: dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej; koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w ust. 2 pkt 3 na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 18d ust. 3b Ustawy o CIT, w przypadku, o którym mowa w ust. 3a pkt 1, jeżeli tylko część budowli, budynku lub lokalu jest wykorzystywana w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, za koszty kwalifikowane uznaje się odpisy amortyzacyjne w wysokości ustalonej od wartości początkowej budowli, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej do ogólnej powierzchni użytkowej tej budowli, tego budynku lub lokalu.

Na podstawie art. 18d ust. 3c Ustawy o CIT, wysokość kosztów kwalifikowanych, o których mowa w ust. 3a, nie może przekroczyć 10% przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych podatnika, o którym mowa w ust. 3a, osiągniętych w roku podatkowym.

Art. 18d ust. 7 Ustawy o CIT stanowi z kolei, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć: w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a; w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5; w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Powyżej wymienione koszty określone w art. 18d ust. 2-3b Ustawy o CIT w dalszej części wniosku będą łącznie określane jako „koszty kwalifikowane”, a jednocześnie koszty określone w art. 18d ust. 3a-3b Ustawy o CIT - jako „koszty kwalifikowane CBR”.

W świetle ogółu regulacji odnoszących się do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową należy stwierdzić, że podatnikowi przysługuje prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, w szczególności jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

1.podatnik uzyskał przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych;

2.podatnik poniósł koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową;

3.koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową stanowią dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy o CIT;

4.koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3b Ustawy o CIT;

5.w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową stanowiącą prace rozwojowe;

6.koszty uzyskania przychodów będące podstawą do uznania wydatku za koszt kwalifikowany nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a Ustawy o CIT;

7.koszty te nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie oraz nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym;

8.wysokość kosztów określonych w art 18d ust. 3a Ustawy o CIT nie przekracza 10% przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych zgodnie z art. 18d ust. 3c ww. Ustawy;

9.nie zostaną przekroczone limity przewidziane w art. 18d ust. 3d-3j Ustawy o CIT.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest kwestia określenia maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych CBR podlegających limitowi określonemu w pkt 8 powyżej, pozostałe warunki należy natomiast uznać za spełnione przez Spółkę i ich analiza jest poza zakresem zapytania Wnioskodawcy.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka posiada status CBR, którego utrzymanie zostało potwierdzone pismem Ministra Rozwoju i Technologii z (…) 2024 r. Na podstawie art. 18d ust. 3a Ustawy o CIT, Spółka jako podatnik posiadający status CBR oprócz kosztów kwalifikowanych przewidzianych w art. 18d ust. 2-3 Ustawy o CIT jest dodatkowo uprawniona do rozpoznawania w ramach Ulgi B+R kosztów kwalifikowanych CBR, tj.:

1)odpisów amortyzacyjnych od budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;

2)kosztów ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT, o ile wydatki te są poniesione na warunkach rynkowych, oraz są wykorzystywane wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, wśród kosztów uzyskania przychodu związanych z Działalnością B+R Spółka ponosi i będzie ponosić m.in. wyżej wymienione wydatki, wskazane w art. 18d ust. 3a Ustawy o CIT. Jednakże, w art. 18d ust. 3c Ustawy o CIT został przewidziany limit odliczenia w ramach Ulgi B+R w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych CBR. Limit ten wynosi 10% przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych podatnika osiągniętych w danym roku podatkowym.

Zdaniem Spółki, na podstawie powołanego przepisu, w pierwszym kroku należy określić sumę wszystkich przychodów podatkowych wykazanych w zeznaniu CIT-8 (wraz z załącznikami) w danym roku podatkowym, nie uwzględniając przy tym przychodów z zysków kapitałowych (tj. w przypadku Spółki zarówno przychody ujęte w ramach kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jak i pozostałe przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych). Następnie należy obliczyć 10% tej wartości - jest to limit, powyżej którego poniesione w danym roku przez Spółkę i ujęte w kosztach uzyskania przychodu koszty kwalifikowane CBR nie będą mogły być brane pod uwagę jako koszty kwalifikowane dla celów Ulgi B+R. W kolejnym kroku należy określić wysokość kosztów uzyskania przychodów rozpoznanych przez Spółkę w danym roku w ewidencji rachunkowej, mieszczących się w kategorii kosztów kwalifikowanych CBR, i na tej podstawie stwierdzić, czy koszty te przekraczają wartość odpowiadającą 10% przychodów podatkowych, a tym samym czy limit określony w art. 18d ust. 3c Ustawy o CIT limit został przekroczony. Jeżeli ten limit nie został przekroczony, wówczas te koszty uzyskania przychodu (tj. wydatki wpisujące się w kategorie kosztów stanowiących koszty kwalifikowane CBR) mogą stanowić koszty kwalifikowane w pełnej wysokości i zostać rozliczone w ramach Ulgi B+R zgodnie z art. 18d ust. 7 Ustawy o CIT. Jeżeli natomiast limit ten został przekroczony, wówczas wskazane powyżej koszty uzyskania przychodu w części przekraczającej kwotę limitu nie powinny być brane pod uwagę jako koszty kwalifikowane, a tym samym nie powinny podlegać rozliczeniu w ramach Ulgi B+R. Natomiast część kosztów uzyskania przychodów nieprzekraczająca limitu może stanowić koszty kwalifikowane, tym samym część ta może zostać rozliczona w ramach Ulgi B+R zgodnie z art. 18d ust. 7 Ustawy o CIT.

Dla zobrazowania powyższego na przykładzie liczbowym, jeżeli Spółka osiągnęłaby przychody podatkowe (z wyłączeniem przychodów z zysków kapitałowych) w kwocie 100 000 zł, wówczas limit wyniósłby 10 000 zł (100 000 zł × 10%). Przy kosztach uzyskania przychodu mieszczących się w kategorii kosztów kwalifikowanych CBR (tj. wydatków wskazanych w art. 18d ust. 3a Ustawy o CIT) równych: 9 000 zł - Spółka mogłaby uwzględnić jako podstawę do wyliczenia kosztów kwalifikowanych pełną kwotę poniesionych kosztów; 12 000 zł - Spółka mogłaby uwzględnić jako podstawę do wyliczenia kosztów kwalifikowanych kwotę 10 000 zł, 2 000 zł nie mogłoby natomiast zostać rozpoznane w ramach tej Ulgi.

Tak ustalona wartość kosztów uzyskania przychodów stanowiących podstawę do rozpoznania kosztów kwalifikowanych CBR podlegałaby odliczeniu z uwzględnieniem limitów przewidzianych art. 18d ust. 7 Ustawy o CIT. Zdaniem Spółki, taki sposób ustalenia limitu kosztów kwalifikowanych CBR możliwych do rozliczenia w ramach Ulgi B+R wynika z literalnej wykładni przepisu art. 18c ust. 3c Ustawy o CIT, który wprost wskazuje, że: wysokość kosztów kwalifikowanych CBR nie może przekroczyć progu 10% przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych; koszty kwalifikowane CBR zostały natomiast zdefiniowane w art. 18d ust. 3a Ustawy o CIT jako zaliczane do kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.dokonywanych w danym roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych od budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;

2.ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla celów weryfikacji przekroczenia limitu, o którym mowa w art. 18d ust. 3c Ustawy o CIT, z kwotą 10% przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych osiągniętych w roku podatkowym należy porównać wysokość kosztów uzyskania przychodów rozpoznanych w ewidencji rachunkowej w danym roku podatkowym z tytułu:

1)odpisów amortyzacyjnych od budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,

2)kosztów ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Natomiast, stosownie do art. 18d ust. 3a updop:

W myśl art. 18d ust. 3c updop:

Natomiast, stosownie do treści art. 18d ust. 3d updop:

Zgodnie z art. 18d ust. 3e uodop:

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 3f updop:

W myśl art. 18d ust. 3h updop:

W świetle art. 18d ust. 5 updop:

Z art. 18d ust. 7 updop wynika natomiast, że:

Jak stanowi art. 18d ust. 8 updop:

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym:

Z kolei z art. 15 ust. 1 updop wynika, że:

Z uwagi na powołane przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,

4.ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5.jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6.w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,

9.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia sposobu określenia maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 3a updop.

W opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazali Państwo, że Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową (dalej: „Działalność B+R”) obejmującą szerokie spektrum prac związanych z rozwojem produktów, procesów oraz technologii wykorzystywanych w procesie (...), a także zdobywaniem niezbędnej wiedzy i umiejętności, które prowadzić mogą do stworzenia rozwiązań niewystępujących w praktyce gospodarczej lub w znaczącym stopniu odróżniających się od tych dotychczas wykorzystywanych przez Spółkę. W zakresie prowadzonej Działalności B+R korzystają Państwo z ulgi badawczo-rozwojowej (dalej: „Ulga B+R”) na zasadach opisanych w art. 18d Ustawy o CIT. Posiadają Państwo status Centrum Badawczo-Rozwojowego (dalej: „CBR”) na podstawie art. 17 ust. 2 i 4 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2474). Oprócz kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 18d ust. 2-3 Ustawy o CIT, Spółka ma także prawo do ujęcia w ramach Ulgi B+R kosztów wskazanych w art. 18d ust. 3a-3b Ustawy o CIT i korzysta z tego prawa oraz zamierza z niego korzystać w przyszłości. Wśród kosztów uzyskania przychodu związanych z Działalnością B+R Spółka ponosi i będzie ponosić m.in. wydatki, o których mowa w art. 18d ust. 3a Ustawy o CIT, tj.: dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej; koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Nadto, jak Państwo sami wskazali, spełniają i będą Państwo spełniać warunki do korzystania z Ulgi B+R wskazane w art. 18d Ustawy o CIT, dokonują i zamierzają dokonywać odliczenia z tytułu Ulgi B+R w wysokości wskazanej w art. 18d ust. 7 Ustawy o CIT, a także wyodrębniają i będą Państwo wyodrębniać koszty kwalifikowane związane z Działalnością B+R w ewidencji rachunkowej, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy o CIT.

W odniesieniu do kwestii limitowania kosztów kwalifikowanych ulgi na działalność badawczo-rozwojową należy wskazać, że uregulowana została ona w art. 18d ust. 7 updop oraz w art. 18d ust. 3c updop. Ostatni przepis odnosi się do podatników posiadających status centrum badawczo-rozwojowego i dotyczy tych dodatkowych kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 3a updop.

Należy zwrócić uwagę, że w treści art. 18d ust. 3c updop ustawodawca posłużył się określeniem „wysokości kosztów kwalifikowanych”, o których mowa w ust. 3a. Z kolei w art. 18d ust. 3a updop dokonał wyliczenia katalogu kosztów kwalifikowanych, oprócz kosztów wymienionych w ust. 2-3, które podatnik posiadający status centrum badawczo-rozwojowego może odliczyć w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Katalog tych „dodatkowych” kosztów, dedykowanych podatnikom posiadającym status centrum badawczo-rozwojowego, jest katalogiem zamkniętym. Brak również w wyliczeniu tych kosztów spójnika rozłącznego „albo”, którego użycie nakazywałoby przyjęcie alternatywy w zakresie możliwości zaliczenia do danego katalogu kosztów wyłącznie jednego rodzaju tych kosztów. Dla przykładu takie rozwiązanie przyjął ustawodawca w art. 15 ust 4a updop, odnoszącym się do możliwości ujmowania w ramach kosztów uzyskania przychodów kosztów prac rozwojowych. Zgodnie z nim:

Redakcja powyższej regulacji prawnej wskazuje na konieczność/możliwość wyboru jednego sposobu zaliczania kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania, z uwagi na użycie spójnika „albo”.

Tymczasem w zakresie art. 18d ust. 3a updop mamy do czynienia z sytuacją analogiczną do wskazanej w art. 18d ust. 2 updop. Koszty kwalifikowane wymienione zostały enumeratywnie, a to z kolei uprawnia podatnika do skorzystania z wybranych przez siebie, również wszystkich, kategorii kosztów odliczanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Mając na uwadze treść wniosku, sformułowane pytanie oraz Państwa stanowisko, prawidłowym jest uznanie, że w celu weryfikacji przekroczenia limitu, o którym mowa w art. 18d ust. 3c updop, kwotę limitu 10% przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych osiągniętych w roku podatkowym podatnika, należy porównać z łączną kwotą kosztów uzyskania przychodów rozpoznanych w ewidencji rachunkowej z tytułów wymienionych w art. 18d ust. 3a updop.

Limit określony treścią art. 18d ust. 3c updop, odnosi się do wysokości kosztów kwalifikowanych, o których mowa w ust. 3a, zatem dotyczy łącznie obu kategorii kosztów wymienionych w tym przepisie.

Jeśli zatem, jak wynika z wniosku, ponoszą i będą Państwo ponosili koszty zarówno odpisów amortyzacyjnych od budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej oraz koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w ust. 2 pkt 3 na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, to łączna kwota kosztów kwalifikowanych z wymienionych tytułów nie powinna przekroczyć limitu określonego w art. 18d ust. 3c updop.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia;
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się natomiast do wskazanych przez Państwa we wniosku kwot organ informuje, że zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Rolą organu interpretacyjnego jest wydanie interpretacji prawa podatkowego. W związku z powyższym organ nie może odnieść się do wskazanych przez Państwa kwot.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).