Jak rozliczyć w księgach rachunkowych prerabat jako formę "premii z góry"

Zasady działania tzw. prerabatów

Z umów handlowych zawieranych pomiędzy dostawcami i kontrahentami często wynika możliwość otrzymywania przez kontrahenta premii pieniężnej, która nie jest uzależniona od czynienia przez kontrahenta jakichkolwiek innych działań oprócz nabywania produktów o ustalonej minimalnej ilości lub minimalnej wartości. Umowy handlowe mogą przewidywać przy tym udzielenie wstępnego rabatu w postaci umówionej kwoty pieniężnej udzielanej przez dostawcę kontrahentowi z góry, tj. już w trakcie dokonywania pierwszych zakupów przed osiągnięciem minimalnej ilości lub wartości (tzw. prerabatu). Po zakończeniu ustalonego w umowie okresu rozliczeniowego (kwartał, półrocze albo rok kalendarzowy) następuje weryfikacja zasadności udzielenia prerabatu (wstępnego rabatu). Mechanizm rozliczenia kwoty udzielonego prerabatu przebiega w tym przypadku następująco:

● jeżeli w danym okresie rozliczeniowym kontrahent dokona nabycia produktów u danego dostawcy:

- co najmniej o ustalonej minimalnej ilości (według jednostek miar), lub

- minimalnej wartości (według cennika produktów dostawcy nieuwzględniającego jakichkolwiek obniżek cen),

wówczas kwota prerabatu przypadająca na tę część sprzedanych produktów określona zgodnie z metodologią zawartą w umowie handlowej nie będzie podlegać zwrotowi dostawcy i zostanie zatrzymana przez kontrahenta,

● jeżeli w danym okresie rozliczeniowym kontrahent dokona nabycia produktów u danego dostawcy:

- poniżej ustalonej minimalnej ilości (według jednostek miar) lub

- minimalnej wartości (według cennika produktów dostawcy nieuwzględniającego jakichkolwiek obniżek cen),

wówczas kwota prerabatu przypadająca na tę część sprzedanych produktów określona zgodnie z metodologią zawartą w umowie handlowej będzie podlegać zwrotowi danemu dostawcy.

Kwota prerabatu określana jest w zawartej umowie handlowej oraz przekazana kontrahentowi na podstawie noty uznaniowej. Sprzedawca będący podmiotem udzielającym prerabatu prowadzi u siebie wewnętrzną ewidencję sprzedaży ilościowo-wartościowej na rzecz nabywcy w celu późniejszej (po upływie kwartału, półrocza, roku kalendarzowego) weryfikacji zasadności udzielonego rabatu.

Sposób rozliczania i dokumentowania prerabatu przed spełnieniem warunków umownych

Udzielony przez dostawcę kontrahentowi z góry rabat nie jest związany z jakimkolwiek świadczeniem usług przez kontrahenta na rzecz dostawcy (kontrahent nie będzie wykonywał żadnych dodatkowych czynności w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT poza zakupem produktów od dostawcy). Tym samym oznacza to, że na etapie udzielenia prerabatu nie ma podstaw do wystawienia faktury VAT czy faktury korygującej.

Sposób rozliczania i dokumentowania prerabatu po spełnieniu bądź nie warunków umownych

W przypadku prerabatów mamy do czynienia z sytuacją, w której pobrana od kontrahenta kwota z tytułu sprzedaży towarów (według cen podstawowych) zostaje pomniejszona o kwotę rabatu proporcjonalnie przydzielonego do danych towarów w danym okresie rozliczeniowym. Kwota prerabatu ma więc wpływ na cenę. Za moment udzielenia rabatu należy jednak uznać moment ziszczenia się warunków uprawniających kontrahenta do zatrzymania kwoty rabatu. Dopiero po dokonaniu sprzedaży określonych towarów w danym okresie rozliczeniowym jest bowiem możliwe ustalenie, czy zostały spełnione warunki do zatrzymania kwoty rabatu przez kontrahenta, czy też nie, i kontrahent musi kwotę prerabatu oddać. Jeśli zostały spełnione warunki udzielenia rabatu, należy wystawić (zgodnie z art. 106j ust. 3 ustawy o VAT) odpowiednią fakturę korygującą. Jeśli natomiast nie zostały spełnione warunki udzielenia rabatu, następuje jedynie korekta noty (not) obciążeniowej (obciążeniowych) otrzymywanych uprzednio od kontrahenta w związku z nienależnym rabatem.

PRZYKŁAD 1

Zapisy w księgach sprzedawcy

Dostawca z kontrahentem zawarli umowę, w której:

● kontrahent zobowiązał się do zakupu w ciągu półrocza (od stycznia do czerwca) od dostawcy produktów X w liczbie 600 000 sztuk ryz papieru,

● za zakup minimalnej wartości (600 000 szt.) kontrahentowi należy się rabat 5%.

Cena produktu (X) według cennika produktów dostawcy (nieuwzględniającego jakichkolwiek obniżek cen) wynosi 7 zł. Ustalony rabat to 0,35 zł/szt. (7 zł x 5%).

Koszt własny 1 szt. produktu X wynosi 5 zł.

Z zawartej umowy pomiędzy dostawcą a kontrahentem wynika, że kontrahent będzie otrzymywał prerabat raz w miesiącu, uzależniony od liczby zakupionych produktów dostawcy.

Rozliczenie rabatu nastąpi po zakończeniu okresu półrocznego.

Uwaga: dla czystości zapisów na kontach wynikowych (sprzedaży) w przypadku korekt dokonano zapisów ze znakiem (-).

Ewidencja księgowa:

1. Faktura VAT za miesiąc styczeń dokumentująca sprzedaż kontrahentowi produktów X (100 000 szt.)

Sprzedaż 100 000 szt. × 7 zł = 700 000 zł

Wn konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" 861 000 zł

Ma konto 700 "Sprzedaż produktów" 700 000 zł

Ma konto 222 "VAT należny" 161 000 zł

2. Wz - rozchód sprzedanych produktów w cenie zakupu:

Rozchód 100 000 szt. × 5 zł = 500 000 zł

Wn konto 710 "Koszt własny sprzedaży produktów" 500 000 zł

Ma konto 600 "Produkty gotowe" (w analityce: produkt X) 500 000 zł

3. Nota obciążeniowa wystawiona przez kontrahenta dotycząca prerabatu

(100 000 szt. x 0,35 zł = 35 000 zł)

Wn konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" (-) 35 000 zł

Ma konto 700 "Sprzedaż produktów" (w analityce: przychody niestanowiące przychodów podatkowych) (-) 35 000 zł

4. WB - zapłata przez kontrahenta za zakupione produkty X (861 000 zł - 35 000 zł = 826 000 zł)

Wn konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 826 000 zł

Ma konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" 826 000 zł

5. Faktury VAT za miesiące luty-czerwiec dokumentujące sprzedaż kontrahentowi produktów X oraz produktów Z.

a) sprzedaż 550 000 szt. produktów X

550 000 szt. × 7 zł = 3 850 000 zł

Wn konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" 4 735 500 zł

Ma konto 700 "Sprzedaż produktów" 3 850 000 zł

Ma konto 222 "VAT należny" 885 500 zł

b) sprzedaż 200 000 szt. produktów Z po cenie 4 zł

200 000 szt. × 4 zł = 800 000 zł

Wn konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" 984 000 zł

Ma konto 700 "Sprzedaż produktów" 800 000 zł

Ma konto 222 "VAT należny" 184 000 zł

6. Wz - rozchód sprzedanych produktów w cenie zakupu (za miesiące: luty-czerwiec)

a) produktu X: 550 000 szt. × 5 zł = 2 750 000 zł

Wn konto 710 "Koszt własny sprzedaży produktów" 2 750 000 zł

Ma konto 600 "Produkty gotowe" (w analityce: produkt X) 2 750 000 zł

b) produktu Z: 200 000 szt. × 2,5 zł = 500 000 zł

Wn konto 710 "Koszt własny sprzedaży produktów" 500 000 zł

Ma konto 600 "Produkty gotowe" (w analityce: produkt Z) 500 000 zł

7. Nota obciążeniowa wystawiona przez kontrahenta w związku z prerabatem (550 000 szt. × 0,35 zł = 192 500 zł)

Wn konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" (-) 192 500 zł

Ma konto 700 "Sprzedaż produktów" (w analityce: przychody niestanowiące przychodów podatkowych) (-) 192 500 zł

8. WB - zapłata przez kontrahenta za zakupione produkty

a) produkty X

4 735 500 zł - 192 500 zł = 4 543 000 zł

Wn konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 4 543 000 zł

Ma konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" 4 543 000 zł

b) produkty Z

4 735 500 zł - 192 500 zł = 4 542 500 zł

Wn konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 984 000 zł

Ma konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" 984 000 zł

Rozlicznie sprzedaży kontrahentowi po upływie półrocza:

- produkty X: 650 000 szt.

- produkty Z: 200 000 szt.

W związku ze spełnieniem warunków umownych, tj. sprzedażą kontrahentowi co najmniej 600 000 szt. produktów X, dostawca wystawił kontrahentowi fakturę korygującą na kwotę netto, tj. 650 000 szt. × 0,35 zł = 227 500 zł

9. Faktura korygująca potwierdzająca udzielenie rabatu

Wn konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" (-) 279 825 zł

Ma konto 300 "Rozliczenie sprzedaży " (-) 227 500 zł

Ma konto 222 "VAT należny" (-) 52 325 zł

10. WB - zwrot przez dostawcę nadpłaconej kwoty w postaci podatku należnego

Wn konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" 52 325 zł

Ma konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 52 325 zł

11. Korekta nota obciążeniowej od kontrahenta, tzn. prerabat

650 000 szt. × 0,35 zł = 227 500 zł

Wn konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" 227 500 zł

Ma konto 300 "Rozliczenie sprzedaży" 227 500 zł

Dostawca dokona obniżenia przychodu podatkowego od osób prawnych dopiero po spełnieniu warunków umownych związanych z minimalną liczbą sprzedanych produktów X i wystawieniu faktury korygującej. Natomiast w trakcie roku (styczeń-czerwiec) dostawca nie będzie pomniejszał swojego przychodu podatkowego o otrzymane noty od kontrahenta. Przychód ten będzie tylko statystycznie obniżał przychód dostawcy dla celów bilansowych.

PRZYKŁAD 2

Założenia jak w przykładzie 1, z tym że kontrahent zakupił w ciągu półrocza (styczeń-czerwiec) tylko 580 000 szt. produktu X.

W związku z tym, że do końca czerwca nie było wiadomo, jaką liczbę produktu X kontrahent zakupi od dostawcy, dlatego kontrahent w ciągu półrocza wystawiał noty obciążeniowe na prerabaty.

Ewidencja księgowa:

1. Faktury VAT za półrocze (styczeń-czerwiec) dokumentujące sprzedaż kontrahentowi produktów X (580 000 szt.)

Sprzedaż 580 000 szt. × 7 zł = 4 060 000 zł

Wn konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" 4 993 800 zł

Ma konto 700 "Sprzedaż produktów" 4 060 000 zł

Ma konto 222 "VAT należny" 933 800 zł

2. Wz - rozchód sprzedanych produktów w cenie zakupu: (580 000 szt. × 5 zł = 2 900 000 zł)

Wn konto 710 "Koszt własny sprzedaży produktów" 2 900 000 zł

Ma konto 600 "Produkty gotowe" (w analityce: produkt X) 2 900 000 zł

3. Nota obciążeniowa od kontrahenta, tzn. prerabat (580 000 szt. x 0,35 zł = 203 000 zł)

Wn konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" (-) 203 000 zł

Ma konto 700 "Sprzedaż produktów" (w analityce: przychody niestanowiące przychodów podatkowych) (-) 203 000 zł

4. WB - zapłata przez kontrahenta za zakupione produkty X (4 993 800 zł - 203 000 zł = 4 790 800 zł)

Wn konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 4 790 800 zł

Ma konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" 4 790 800 zł

Rozlicznie sprzedaży kontrahentowi po upływie półrocza:

- produkty X: 580 000 szt.

W związku z niespełnieniem warunków umownych, tj. sprzedażą kontrahentowi co najmniej 600 000 szt. produktów X, kontrahentowi nie należy się rabat, a co za tym idzie powinien zwrócić kwoty uzyskanych prerabatów w wysokości 203 000 zł.

5. Korekta noty obciążeniowej od kontrahenta w związku z nienależnym rabatem

(580 000 szt. × 0,35 zł = 203 000 zł)

Wn konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" 203 000 zł

Ma konto 700 "Sprzedaż produktów" (w analityce: przychody niestanowiące przychodów podatkowych) 203 000 zł

6. WB - zapłata przez kontrahenta kwoty nienależnie pobranych prerabatów

Wn konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 203 000 zł

Ma konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami" 203 000 zł

PODSTAWA PRAWNA:

● art. 106j ust. 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 710; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 60

Joanna Gawrońska

biegły rewident