Wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2026 r., sygn. III FSK 720/25
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Agnieszka Krysińska-Kłos, po rozpoznaniu w dniu 9 kwietnia 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 19 marca 2025 r., sygn. akt I SA/Lu 739/24 w sprawie ze skargi C. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Chełmie z dnia 13 listopada 2024 r., nr SKO.II.41/636/PP/2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 19 marca 2025 r., sygn. akt I SA/Lu 739/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę C. [...] Spółka z o.o. z siedzibą w W. (dalej: skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Chełmie z dnia 13 listopada 2024 r. w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r.
Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wskazał, że spór w sprawie dotyczy odpowiedniego zakwalifikowania dla celów podatkowych przedmiotowych silosów cementu i klinkieru, znajdujących się pod nimi tuneli, obudowy górnej silosów oraz układy ekstrakcji (wybierania) z kopuły, tj. do ustalenia czy są one budynkami czy budowlami. Skarżąca uważa, że silosy spełniają przesłanki określone dla budynków i tak powinny być opodatkowane, zaś urządzenia techniczne i instalacje znajdujące się na dachu silosów oraz w tunelach nie stanowią odrębnych od tych budynków urządzeń budowlanych i nie powinny w ogóle podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Natomiast - zdaniem organów - silosy cementu i klinkieru, znajdujące się pod nimi tunele, obudowy górnej silosów oraz układy ekstrakcji (wybierania) z kopuły stanowią budowle i tak powinny być opodatkowane. Sąd I instancji dostrzegł, że w przypadku obiektów budowlanych możemy mieć do czynienia zarówno z takimi obiektami, które stanowią budynki, jak i budowle. Problem ten został dostrzeżony przez Trybunał Konstytucyjny, który wyrokiem z 13 grudnia 2017 r., SK 48/15 uznał, że art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 849, z późn. zm., dalej: u.p.o.l.) w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., jest niezgodny z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217, w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji RP. W uzasadnieniu TK wskazał, że "zarówno na gruncie prawa budowlanego, jak i na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych żaden budynek nie może być jednocześnie budowlą, a żadna budowla nie może być jednocześnie budynkiem, przy czym pierwszeństwo ma zawsze kwalifikacja danego obiektu jako budynku." Trybunał Konstytucyjny zauważył jednocześnie, że "nie jest wykluczone, by określone obiekty o cechach budynku ustawodawca w przepisie specjalnym uznał za budowle, co - wobec zasady równości opodatkowania - musiałoby być uzasadnione ich wyjątkową specyfiką." Z kolei w uchwale NSA z 29 września 2021 r., III FPS 1/21 stwierdzono, że "obiekt budowlany, będący budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 u.p.b. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., może być dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości uznany za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., jeżeli spełnia kryteria bycia budynkiem wymienione w tym przepisie, a jego wyróżniającą cechą jest powierzchnia użytkowa, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.". Podsumowując, Sąd I instancji wskazał, że kryterium pozwalającym na rozgraniczenie budynku od budowli (w przypadku wykorzystywania obiektu budowlanego jako zbiornika), są jego cechy techniczne, co wiąże się z koniecznością ustalenia, czy zasadniczym parametrem architektoniczno-technicznym (konstrukcyjnym) jest jego powierzchnia użytkowa, czy też pojemność, przekładająca się wprost na możliwość ściśle określonego wykorzystywania.
Sąd I instancji zwrócił również uwagę na to, iż w świetle zgromadzonego materiału dowodowego w tym opinii biegłego, której przedmiotem była między innymi identyfikacja cech fizycznych spornych obiektów budowlanych znajdujących się na terenie zakładu skarżącej wynika, że sporne obiekty są zbiornikami - silosami betonowymi, a nie budynkami. Z opinii tej wprost wynika, że obiekty te są trwale związane z gruntem, są wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, oraz posiadają fundamenty i dach. Posiadają zatem wszystkie elementy pozwalające zaliczyć je do budynków. Rzecz jednak w tym, że dominującym elementem silosów jest ich pojemność, tzn. zdolność do gromadzenia i magazynowania materiałów w zaprojektowanym zakresie. Ich powierzchnia użytkowa jest natomiast znikoma w porównaniu do innych parametrów technicznych takich jak wysokość, kubatura czy wskazana pojemność. Cechy techniczne i funkcjonalne przedmiotowych silosów istniejące od momentu ich zaprojektowania i wytworzenia wyznacza właśnie ich pojemność, która jest dominującym parametrem. Sama możliwość ustalenia powierzchni użytkowej obiektu nie ma zatem znaczenia, gdy nie jest ona cechą wyróżniającą obiekt. W przedmiotowej sprawie nie ma najmniejszych wątpliwości, że jest nią pojemność a nie powierzchnia użytkowa. Obiekty te nie są zatem budynkami. Nie są nimi również tunele pod silosami.
Zdaniem Sądu, o kwalifikacji podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości obiektów budowlanych jako budynków nie może też decydować treść ewidencji gruntów i budynków. Wprawdzie, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1151 z późn. zm., dalej: p.g.k.), dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią m.in. podstawę wymiaru podatków i świadczeń. Jednakże, jak o tym stanowi art. 1a ust. 3 u.p.o.l., klasyfikacja wynikająca z treści ewidencji gruntów i budynków rozstrzyga o kwalifikacji podatkowej różnego rodzaju gruntów, a nie obiektów budowlanych.
Wyrok ten, podobnie jak pozostałe wyroki powoływane w niniejszym uzasadnieniu, w całości dostępne są na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl (CBOSA).
Skargę kasacyjną złożył pełnomocnik skarżącej, zaskarżając wyrok w całości.
Powyższemu rozstrzygnięciu zarzucił:
I. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 w zw. z art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 z późn. zm.; dalej: o.p.) w związku z art. 120 i 121 o.p. poprzez dopuszczenie jako dowodów w sprawie opinii biegłych: dr hab. inż. M.N. i pana K.F., które stanowią opinie co do prawa oraz zawierają subsumpcje stanu faktycznego względem przepisów prawa;
b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 o.p., poprzez wadliwą kontrolę legalności zaskarżonej decyzji i jej nieuchylenie, pomimo dokonania w niej błędnych ustaleń faktycznych, polegających na przyjęciu, że sporne obiekty budowlane nie są budynkami, a tym samym poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie;
c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 194 § 1 oraz § 3 o.p. w zw. z art. 21 ust. 1 p.g.k. poprzez wadliwą kontrolę legalności zaskarżonej decyzji i jej nieuchylenie, pomimo dokonania w niej błędnych ustaleń faktycznych w zakresie kwalifikacji spornych obiektów budowlanych, tj. uznania, iż sporne obiekty stanowią budowle, co stoi w sprzeczności z dokumentem urzędowym w postaci wypisu z EGiB.
II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
a) art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., w zw. z art. 3 pkt 1, 2 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (t.j. Dz. U. z 2016, poz. 290 z późn. zm., dalej: p.b.), w zw. z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 48/15 oraz uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z dnia 29 września 2021 r., sygn. akt III FPS 1/21, poprzez błędną wykładnię, a konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, skutkujące opodatkowaniem obiektów budowlanych (silosów cementów, silosów klinkieru i tuneli pod tymi silosami):
• spełniających wszystkie ustawowe przesłanki do uznania ich na gruncie przepisów o podatku od nieruchomości za budynki,
• spełniających jednocześnie łącznie wszystkie ustawowe cechy wskazane w definicji budynku zawartej w p.b.,
• a przy tym posiadających wyróżniającą cechę w postaci powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., a której wartość jest istotna,
• które zostały sklasyfikowane ewidencji gruntów i budynków jako budynki,
- jako budowli, pomimo iż stanowią one budynki;
b) art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 21 ust. 1 p.g.k. poprzez błędną wykładnię, a w rezultacie pominięcie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków przy podatkowej klasyfikacji spornych w sprawie obiektów (silosów cementu, silosów klinkieru i tuneli pod tymi silosami);
c) naruszenie przepisu art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. w związku z przepisem art. 3 pkt 1 p.b. poprzez błędną wykładnię i opodatkowanie jako budowli urządzeń technicznych, tj. Układ ekstrakcji (wybierania) z kopuły nr 2, Układ ekstrakcji (wybierania) z kopuły nr 1 oraz obudowa górna silosów, które stanowią jeden obiekt budowlany wraz z budynkiem, w którym się znajdują, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości,
d) naruszenie przepisu art. 72 § 2 pkt 1 O.p. poprzez odmowę stwierdzenia na rzecz Spółki nienależnie uiszczonych odsetek od zaległości podatkowych.
Wskazując na powyższe naruszenia pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz rozpoznanie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a w przypadku stwierdzenia, że istota sprawy nie została należycie wyjaśniona - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Ponadto wniósł o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych oraz o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie zachodzi żadna z okoliczności skutkujących nieważnością postępowania, o jakich mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. ani żadna z przesłanek, o których mowa w art. 189 p.p.s.a., które Naczelny Sąd Administracyjny rozważa z urzędu dokonując kontroli zaskarżonego wyroku. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami.
W pierwszym zarzucie skargi kasacyjnej wskazano na naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 w zw. z art. 197 § 1 O.p. w związku z art. 120 i 121 O.p. poprzez dopuszczenie jako dowodów w sprawie opinii biegłych: dr hab. inż. M.N. i pana K.F., które stanowią opinie co do prawa oraz zawierają subsumpcje stanu faktycznego względem przepisów prawa.
Zgodnie z art. 197 § 1 O.p. w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Do naruszenia tego przepisu w oczywisty sposób nie doszło, ponieważ na biegłych powołano osoby posiadające wiadomości specjalne, w celu wydania opinii odnoszącej się do zagadnienia leżącego w ich kompetencjach zawodowych. W przytoczonym zarzucie skargi kasacyjnej kwestionowane jest samo dopuszczenie dowodu w sprawie opinii biegłego, która zawiera nieprawidłowe wnioski. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego dopuszczenie tego dowodu, z tych konkretnych opinii, nie stanowi o naruszeniu art. 180 § 1 O.p., zgodnie z którym "Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem." Nawet gdyby - jak wskazuje się w pierwszym zarzucie - opinie biegłych zawierały elementy, które autora skargi kasacyjnej skłoniły do postawienia zarzutu, że są to "opinie co do prawa oraz zawierają subsumpcje stanu faktycznego względem przepisów prawa", to z całą pewnością opinie te zawierały nie tylko takie elementy, którym można byłoby powyższą cechę przypisać, lecz stanowią wartościowy materiał dowodowy. Dopuszczenie tych opinii jako dowodów w sprawie nie stanowiło o naruszeniu art. 180 § 1 O.p., gdyż nie były one sprzeczne z prawem; skoro biegli posiadali posiadał określone kompetencje i uprawnienia, a powołanie biegłego nastąpiło prawidłowo, to niewątpliwie nie był to środek dowodowy sprzeczny z prawem. Jeśli zaś chodzi oto, czy opinie zawierały wskazywane przez autora skargi kasacyjnej elementy tj. stanowiły "dowód co do prawa" oraz zawierały subsumpcję stanu faktycznego pod określone przepisy, to rzecz nie w tym, jakie wywody biegli przedstawili (oprócz tego, co w zadanej im kwestii powinni byli napisać), lecz w tym, jaki użytek uczyniły organy podatkowe z takich dowodów (opinii), jak je wykorzystały. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego dowody te mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, ponieważ treść opinii dostarczyła materiału pozwalającego organom podatkowym ustosunkować się do podstawowej kwestii spornej, a mianowicie tego, czy sporne w sprawie elementy stanowiły budynki czy budowle. Do naruszenia art. 180 § 1 O.p. zatem nie doszło. Z kolei naruszenie art. 187 § 1 O.p. i 191 O.p. w pierwszym zarzucie skargi kasacyjnej powiązano z tożsamym uzasadnieniem tj. kwestionowane jest "dopuszczenie jako dowodów w sprawie opinii biegłych" obarczonych wskazywanymi wadliwościami. Wyjaśnić więc należy, że przytoczone przepisy wskazują na obowiązki organów prowadzących postępowanie, a nie biegłych. Dopuszczenie jako dowodu opinii zawierającej nieprawidłowe (zdaniem strony skarżącej) wnioski nie może stanowić o naruszeniu art. 187 § 1 ani 191 O.p. W zarzucie pierwszym mowa jest zaś właśnie o uchybieniu polegającym na "dopuszczeniu dowodów". Sądowi pierwszej instancji w pierwszym zarzucie skargi kasacyjnej nie postawiono zarzutu przyjęcia za podstawę orzekania nieprawidłowego stanu faktycznego; wskazuje się tylko na wadliwość wykorzystania środka dowodowego w postaci opinii biegłych. Najprościej mówiąc, nie postawiono zarzutu nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego, lecz skoncentrowano się na kwestionowaniu dopuszczeniu dowodów z opinii biegłych w sytuacji, gdy opinie te zdaniem strony skarżącej stanowią opinie co do prawa i zawierają subsumpcje stanu faktycznego względem przepisów prawa.
Należy stwierdzić, że organy wykorzystały wydane przez biegłych opinie w sposób właściwy. Sąd w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę podziela stanowisko odnośnie do tego, w jaki sposób organy podatkowe mogą wykorzystać opinię biegłego, wyrażone m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 stycznia 2022 r., III FSK 1432/21: "Zgodnie z art. 197 § 1 O.p. w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Celem opinii biegłego jest wyłącznie wyjaśnienie okoliczności faktycznych z punktu widzenia posiadanych przez biegłego wiadomości specjalnych, przy uwzględnieniu zebranego i udostępnionego biegłemu materiału dowodowego, a nie jego ocena prawna. Wydający opinię biegły może zatem jedynie opisać, w jaki sposób dany obiekt jest zbudowany, jaką rolę pełnią jego poszczególne części i w jakiej technologii zostały wykonane. Ostateczne rozstrzygnięcie charakteru połączenia tych wszystkich elementów należy jednak do organu i w żaden sposób biegły go w tym zastąpić nie może. Z tych też względów biegły nie jest uprawniony do ustalania, co w konkretnej sprawie stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości (budynek czy budowla). Takie wnioski biegłego nie są wiążące dla organu, który winien dokonać w tym zakresie samodzielnej oceny na podstawie uzyskanych informacji. Jednakowoż opinia biegłego, w zakresie, w jakim w sposób rzetelny ilustruje cechy ocenianego obiektu, pozwalające na jego kwalifikację dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w pełni zasługuje na uznanie jako środek dowodowy w rozumieniu art. 181 O.p., jeżeli organ na jej podstawie ma możliwość dokonania samodzielnych ustaleń." Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie działały zgodnie z tak zakreślonymi wytycznymi, przyjętymi w orzecznictwie sądowoadministracyjnym.
Zdaniem Spółki wyrażonym na s. 4 skargi kasacyjnej biegły M.N. w "Ekspertyzie technicznej dotyczącej charakterystyki obiektów budowlanych usytuowanych na terenie cementowni C. [...] SA. zlokalizowanej w C. przy ulicy F. [...]" prawidłowo ustalił podstawowe cechy konstrukcyjne obiektów nią objętych. Spółka akceptuje ustalenia biegłego, że silosy cementu, silosy klinkieru i tunele pod tymi silosami posiadają fundamenty i dachy oraz są wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, a także są trwale związane z gruntem. (s. 4 s.k.). Również drugi z biegłych sformułował podobną konkluzję. Zarówno organy podatkowe, jak i sąd pierwszej instancji zgadzają się, że "sporne silosy spełniają także przesłanki, jakie powinny spełniać budynki" (s. 14 i 15 zaskarżonego wyroku). Naczelny Sąd Administracyjny nie zgadza się z oceną autora skargi kasacyjnej, że dopuszczenie dowodu z tych opinii biegłych naruszało wskazane w zarzucie pierwszym przepisy procesowe.
W skardze kasacyjnej zawarto krytyczną ocenę części wywodów zawartych w opinii M.N. (s. 4 s.k.), wskazując w konkluzji, że "rozważania Biegłego I o kwalifikacji podatkowej spornych obiektów można potraktować jedynie jako ciekawostkę, punkt widzenia specjalisty z zakresu budownictwa na temat jego rozumienia przepisów prawa podatkowego w zakresie, którego nie posiada wiadomości specjalnych, a nie wiążące stanowisko dla Sądu czy organów podatkowych." Z podobnych powodów krytycznie oceniono również opinię K.F. (s. 4 s.k.), jako zawierającą "elementy prawnopodatkowej kwalifikacji obiektów będących jej przedmiotem i należących do Spółki jako obiektów podlegających na gruncie przepisów UPOL opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości". Kwestionowane jest też to, że biegły przedstawia "swoje poglądy na temat przepisów prawa i kwalifikuje obiekty budowlane do kategorii m.in. "budowli" lub "urządzeń budowlanych", przez co jego opinia stanowi opinię co do prawa.
Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się z twierdzeniem zawartym w skardze kasacyjnej, że stanowisko biegłych w zakresie prawnej kwalifikacji obiektów nie było wiążące dla organów podatkowych. Należy też zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że w świetle art. 197 O.p. nie jest dopuszczalne powołanie biegłego, który miałby sporządzić opinię co do obowiązującego prawa krajowego i jego stosowania. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza jednak, że biegłym nie zlecono przesądzenia tego, czy sporne obiekty należy zakwalifikować do kategorii budynków czy budowli. Zlecono wszechstronną ocenę spornych obiektów. Przykładowo, we wstępnej części opinii biegłego K.F. z 14 lipca 2023 roku (na s. 2-4) wskazano jej zakres wynikający z umowy. Fakt, że biegły miał wypowiedzieć się co do tego, czy sporne obiekty są w ogóle obiektami budowlanymi "w rozumieniu ustawy Prawo budowlane" zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie stoi w sprzeczności z tym, że biegły ma służyć organowi wiadomościami specjalnymi. Organ sprecyzował swoje oczekiwania wskazując, że biegły "odniesie się do elementów konstrukcyjnych ww. obiektów, w szczególności wskaże, czy dany obiekt jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach". Dalej, wskazano, że biegły "wskaże, jaki parametr jest dominujący w ich przypadku: czy jest to powierzchnia użytkowa, pojemność czy inny charakterystyczny parametr techniczny, - jeśli będzie możliwe ustalenie powierzchni użytkowej, to wskaże czy jest ona znikoma w porównaniu do innych parametrów technicznych (np. wysokości, kubatury, braku kondygnacji itp.) i nieistotna z uwagi na cel wzniesienia danego obiektu, tzn. zdarzeń gospodarczych, które dany obiekt ma i może spełniać, - czy cechy techniczne i funkcjonalne danego obiektu istniejące od momentu jego wytworzenia wyznacza dominujący parametr techniczny, tj. powierzchnia użytkowa, pojemność czy inny charakterystyczny parametr techniczny, - jakie okoliczności potwierdzają wyróżniającą cechę techniczną danego obiektu (np. relacje średnicy do wysokości, brak kondygnacji itp.), - czy zasadniczy parametr konstrukcyjny przekłada się na możliwości określonego wykorzystania danego obiektu, - w odniesieniu do silosów czy dany obiekt budowlany został na etapie projektowania uznany za budynek magazynowy (magazyn) czy za zasobnik (zbiornik) występujący pod techniczną nazwą silosu czyli obiekt budowlany o specyficznej konstrukcji, projektowany z przeznaczeniem do użytkowania jako przestrzeń do magazynowania materiału sypkiego (w tym analiza dokumentacji architektoniczno-budowlanej, jak również dokonanie obliczeń statyczno- wytrzymałościowych)". Dalej, jak wskazano na s. 2-4 powoływanej opinii K.F., biegły miał wskazać: parametry techniczne przesądzające o charakterze danego obiektu; w jaki sposób dany obiekt jest zbudowany, jaką rolę pełnią jego poszczególne części i w jakiej technologii zostały wykonane; "czy jest obiektem małej architektury bądź budowlą w rozumieniu ustawy Prawo budowlane albo żadnym z nich - jakie cechy, właściwości, okoliczności, o tym świadczą". W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego tak sprecyzowany zakres oczekiwań stawiany biegłemu mieści się w ustawowych granicach. To, że biegły miał wypowiedzieć się m.in. co do kwalifikacji obiektów w rozumieniu ustawy Prawo budowlane należy odczytywać w kontekście zacytowanego oczekiwania, że biegły ma wskazać "jakie cechy, właściwości, okoliczności, o tym świadczą". SKO miało podstawy by stwierdzić, "że materii budowlanej nie da się wyłożyć bez sięgania do norm prawa budowlanego, bowiem tylko w granicach przez nie wyznaczonych możliwe jest opiniowanie w przedmiocie cech budowli. Kryteria przyjęte w opinii biegłego zawsze będą miały ze swej natury umocowanie w przepisach prawa budowlanego. Jest to immanentna cecha budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, że jej fizyczne cechy regulowane są przepisami prawa, a także, co ma niebagatelne znaczenie w sprawach podatkowych, z zasadami wiedzy technicznej, które pozostają całkowicie poza systemem norm prawa stanowionego".
Sąd pierwszej instancji trafnie wskazał, że opinia biegłego jest potrzebna wówczas, gdy do sformułowania konkluzji o spełnianiu bądź niespełnieniu przez dany obiekt i jego wyposażenie definicji budowli jako przedmiotu opodatkowania niezbędne są wiadomości specjalne dotyczące budowy i funkcjonowania tego obiektu. W takiej sytuacji elementy techniczne muszą łączyć się z nomenklaturą prawną, którą posługuje się prawodawca. Dlatego też zlecając opinię organ powinien sformułować szczegółowe pytania - tak, aby odpowiedź pozwoliła uchwycić te cechy danego obiektu, które są istotne z punktu widzenia siatki terminologicznej u.p.o.l. w powiązaniu z przepisami szczególnymi. Tak też postąpił organ w rozpoznawanej sprawie.
Słusznie sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się uchybień w stanowisku SKO co do wykorzystania w rozpoznawanej sprawie opinii biegłych, stwierdzając, że należy mieć na względzie złożoność sytuacji związanych z prawidłową klasyfikacją obiektów budowlanych do celów opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości. WSA prawidłowo stwierdził, że organ podatkowy zwrócił się do biegłego przedstawiając kwestie do rozstrzygnięcia dotyczące budownictwa, które siłą rzeczy musiały odnosić się do regulacji zawartej w u.p.o.l. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego obaj biegli dokonali charakterystyki spornych obiektów, co pozwoliło organom podatkowym na ich prawną kwalifikację. Sąd pierwszej słusznie wskazał, że biegły ma obowiązek dostarczenia organowi podatkowemu wiadomości specjalnych potrzebnych do dokonania ustaleń faktycznych w sprawie, a dowód z opinii biegłego nie może zastępować rozstrzygnięcia organu podatkowego. W tym kontekście sąd pierwszej instancji trafnie ocenił, że biegli nie zastąpili organów podatkowych w wyrażeniu oceny prawnej. Wskazali fakty (cechy obiektów) decydujące o określeniu, czy dany obiekt ma cechy budowli, czy budynku.
To, że opinie biegłych zawierają elementy oceny prawnej, nie ulega wątpliwości, to ich jednak nie dyskwalifikuje jako dowodów, albowiem sedno tkwi w tym, w jaki sposób organ te opinie wykorzystał. Nawet skarżąca spółka nie twierdzi, że opinie pozbawione są użytecznych elementów, co więcej, spółka zgadza się z biegłymi w zakresie, w jakim przedstawili oni charakterystykę spornych obiektów. Całkowite dezawuowanie opinii byłoby zatem zbyt daleko idące. Rzecz w tym, jak organy podatkowe je wykorzystały.
Uważna lektura zaskarżonej decyzji SKO zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego prowadzi do takiego samego wniosku, jaki przedstawił sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, a mianowicie, że organ podatkowy samodzielnie rozstrzygnął sprawę, posiłkując się jedynie opiniami biegłych. Naczelny Sąd Administracyjny ocenia, że organ podatkowy nie zamanifestował w decyzji swego związania konkluzjami prawnymi sformułowanymi przez biegłych, lecz przedstawił własną ocenę prawną. Świadczy o tym w szczególności następujący fragment decyzji SKO (s. 7): "Odnosząc się do zarzutów dotyczących opinii biegłego, organ podatkowy wskazuje, że w przedmiotowej sprawie były wymagane wiadomości specjalne, w związku z tym organ podatkowy powołał dwóch biegłych, którzy sporządzili ekspertyzy techniczne w zakresie m. in. silosów na cement, silosów klinkieru, tuneli pod tymi silosami, układów ekstrakcji (wybierania) z kopuły nr 1, układów ekstrakcji (wybierania) z kopuły nr 2 oraz obudowy górnej silosów. Opinie biegłych - ekspertyzy techniczna są jednym z dowodów w sprawie i w świetle ogólnych reguł dowodowych, podlegała ocenie organu podatkowego. Organ nie był związany jej treścią i została ona poddana ocenie jak każdy inny dowód. Oznacza to, że organ podatkowy nie był związany jej treściami. Na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej organ ocenił również pozostałe istotne dowody tj. protokół oględzin, dokumentację fotograficzną, fragmentaryczną archiwalną dokumentację projektową obiektów oraz informacje uzyskane od przedstawicieli Spółki dotyczące dotychczasowego sposobu użytkowania obiektu, problemów związanych z eksploatacją, zakresu prac remontowych i modernizacyjnych oraz pisemnych wyjaśnień Spółki." Należy zaakcentować, że organ wskazuje w decyzji na szereg źródeł dowodowych, co oznacza, że nie poprzestał na opiniach biegłych.
Dalej, na s. 7 decyzji SKO słusznie stwierdziło, że "(...) materii budowlanej nie da się wyłożyć bez sięgania do norm prawa budowlanego, bowiem tylko w granicach przez nie wyznaczonych możliwe jest opiniowanie w przedmiocie cech budowli. Kryteria przyjęte w opinii biegłego zawsze będą miały ze swej natury umocowanie w przepisach prawa budowlanego. Jest to immanentna cecha budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, że jej fizyczne cechy regulowane są przepisami prawa, a także, co ma niebagatelne znaczenie w sprawach podatkowych, z zasadami wiedzy technicznej, które pozostają całkowicie poza systemem norm prawa stanowionego." I dalej, s. 8-9 zaskarżonej decyzji SKO: "Zdaniem organu podatkowego silosy na cement, silosy klinkieru, tunel zbiorczy między silosami klinkieru, tunele pod silosami cementu, układ ekstrakcji (wybierania) z kopuły oraz obudowa górna silosów stanowią budowle. Co więcej, układ ekstrakcji (wybierania) z kopuły nr 2, układ ekstrakcji (wybierania) z kopuły nr 1 oraz obudowa górna silosów nie są urządzeniami technicznymi, stanowiącymi wyposażenie budynków. Potwierdzają to m. in. znajdujące się w aktach dokumentacja budowlana, rysunki techniczne i dokumentacja fotograficzna. W odniesieniu do układów ekstrakcji nie sposób zgodzić się ze Spółką jakoby obiekty te miały stanowić wyposażenie budynków i jako urządzenia znajdujące się wewnątrz budynku miałyby nie podlegać opodatkowaniu. Organ wskazuje, że napełnienie silosu klinkieru odbywa się poprzez mechaniczny system podajników usytuowany wzdłuż galerii, natomiast opróżnianie poprzez otwory wysypowe w jego dolnej części do jednego z trzech tuneli transportowych. Układ ekstrakcji jako zespoły trzech tuneli znajdują się wewnątrz konstrukcji silosów w miejscu, w którym odbywa się transport klinkieru. Układy ekstrakcji są tunelami, co więcej razem z silosami klinkieru oraz tunelem zbiorczym między silosami klinkieru tworzą całość techniczno-użytkową. W zakresie zaś obudowy górnej silosów należy stwierdzić, iż nie stanowi ona wyposażenia budynków, ponieważ posadowiona jest równocześnie na kilku silosach, a nie tylko na jednym z nich. Po pierwsze jest posadowiona na zewnątrz obiektów - silosy cementu. Poza drugie silosy cementu, jak wykazano wyżej, nie są budynkami a budowlami.".
W obu zacytowanych fragmentach decyzji SKO relacjonuje stanowisko organu pierwszej instancji, już w tych fragmentach jednak widać, że organ podatkowy nie powołuje się na ocenę dokonaną przez biegłego i nie odwołuje się do kwalifikacji prawnej dokonanej przez biegłych, lecz przedstawia argumentację nawiązującą do charakterystyki technicznej spornych obiektów, wskazując jako podstawy swoich ocen ekspertyzy biegłych, lecz także dokumentację budowlaną, rysunki techniczne i dokumentację fotograficzną. Zarzut oparcia się na opinii biegłego zawierającej kwalifikację prawną obiektów podniesiony był już w odwołaniu. Ustosunkowując się do niego SKO wskazało, że organ ocenił również pozostałe istotne dowody tj. protokół oględzin, dokumentację fotograficzną, fragmentaryczną archiwalną dokumentację projektową obiektów oraz informacje uzyskane od przedstawicieli Spółki dotyczące dotychczasowego sposobu użytkowania obiektu, problemów związanych z eksploatacją, zakresu prac remontowych i modernizacyjnych oraz pisemnych wyjaśnień Spółki. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie było to stwierdzenie gołosłowne.
Na s. 13-15 zaskarżonej decyzji SKO zrelacjonowało treść opinii biegłego M.N., na podstawie której poczyniono istotne dla sprawy ustalenia faktyczne. Treść opinii wskazuje na to, że biegły skupił się na faktach, specyfice budowlanej spornych obiektów (silosów, znajdujących się pod nimi tuneli oraz urządzeń technicznych znajdujących się na dachu silosów oraz w tunelach), ich charakterystyce technicznej, funkcjonalności itd.
Na s. 14-15 zaskarżonej decyzji SKO powołało się na treść opinii uzupełniającej, z której wynika, że w odniesieniu do silosów zasadniczym parametrem konstrukcyjnym jest pojemność, a w odniesieniu do nich nie występuje taki parametr techniczny, jak powierzchnia użytkowa. Powołując się na ekspertyzę sporządzoną przez K. [...] organ wskazał, że skoro kąt nachylenia podstawy (podłogi) silosu względem poziomu jest większy niż 8 stopni, to dla takiego obiektu należy przyjąć, że nie można wyliczyć powierzchni użytkowej.
Sposób wykorzystania opinii biegłych przez organy podatkowe ani też sam fakt ich dopuszczenia jako dowodów, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie daje podstaw do uznania za zasadny podniesionego w tym kontekście pierwszego zarzutu skargi kasacyjnej. Śledząc tok rozumowania organu przedstawiony w zaskarżonej decyzji Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się tego, aby biegli swoim swoimi ocenami w sposób wadliwy zdeterminowali stanowisko organu. SKO uzasadniając swoje stanowisko (s. 11 i nast. decyzji) odwołało się do cech obiektów i poglądów wyrażonych w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, a nie do tego, jaką ich kwalifikację prawną zaproponowali biegli. Sąd pierwszej instancji nie dopuścił się zarzucanych w skardze kasacyjnej uchybień, akceptując stanowisko SKO takie, jak wynika z zaskarżonych decyzji. Toteż pierwszy zarzut skargi kasacyjnej należy uznać za bezzasadny.
W dalszej kolejności w skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p., poprzez wadliwą kontrolę legalności zaskarżonej decyzji i jej nieuchylenie, pomimo dokonania w niej błędnych ustaleń faktycznych, polegających na przyjęciu, że sporne obiekty budowlane nie są budynkami, a tym samym poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. Zarzut ten należy rozpatrywać łącznie z podniesionymi w pkt II zarzutami naruszenia przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i ustawy Prawo budowlane, w zw. z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 48/15 oraz uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z dnia 29 września 2021 r., sygn. akt III FPS 1/21, poprzez błędną wykładnię, a konsekwencji niewłaściwe zastosowanie.
W uchwale z 29 września 2021 r., III FPS 1/21 Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, jak postrzegać obiekty (budowle) wymienione w kategorii XIX do P.b., w tym "zbiorniki przemysłowe", określone między innymi jako silosy, elewatory. Stwierdził, że: "(...) obiekt budowlany, posiadający cechy budynku, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., jest zbiornikiem w rozumieniu art. 3 pkt 3 P.b., jeżeli został wytworzony (wzniesiony) dla realizacji takich celów gospodarczych i jednocześnie jego zasadnicze parametry techniczne od samego początku są wyznaczone przez pojemność (przestrzeń), a nie powierzchnię użytkową". Wyjątkowa specyfika m.in. takich budowli jak zbiorniki, których podstawowym parametrem technicznym jest przestrzeń (pojemność), a nie powierzchnia użytkowa, może determinować ich traktowanie, dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., nawet jeżeli posiadają cechy budynku wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 tej ustawy. W przypadku budynków, element powierzchni użytkowej - jako podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. - uzupełnia dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości katalog cech budynku, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.
Sąd pierwszej instancji słusznie przypomniał, że w zakresie opodatkowania silosów, dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy uchwała ta ma kluczowe znaczenie. Zdaniem NSA zaprezentowanym w tej uchwale, kryterium pozwalającym na rozgraniczenie budynku od budowli (w przypadku wykorzystywania obiektu budowlanego jako zbiornika), są jego cechy techniczne, co wiąże się z koniecznością ustalenia, czy zasadniczym parametrem architektoniczno-technicznym (konstrukcyjnym) jest jego powierzchnia użytkowa, czy też pojemność, przekładająca się wprost na możliwość ściśle określonego wykorzystywania. W tezie uchwały mowa jest o pojemności jako cesze wyróżniającej, natomiast z uzasadnienia uchwały wynika, że sąd miał przez to na myśli "zasadniczy parametr" i sprecyzował, że chodzi o to, czy zbiornik został wytworzony (wzniesiony) dla realizacji takich celów gospodarczych i jednocześnie jego zasadnicze parametry techniczne od samego początku są wyznaczone przez pojemność (przestrzeń), a nie powierzchnię użytkową. Twierdzenie o nieuwzględnieniu przez sąd pierwszej uchwały NSA sygn. akt III FPS 1/21 zdaniem sądu kasacyjnego jest bezpodstawne.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego ustalenia faktyczne poczynione w sprawie doprowadziły do prawidłowej konkluzji, że sporne silosy są budowlami, albowiem ich podstawowym parametrem technicznym jest przestrzeń (pojemność, objętość wnętrza), a nie powierzchnia użytkowa. Skoro zbiorniki służą do gromadzenia pewnej substancji (sypkiej, występującej w kawałkach, płynnej, gazowej), to parametr pojemności ma charakter zasadniczy, kluczowy, jest ich cechą wyróżniającą. Naczelny Sąd Administracyjny odnotował, że na s. 16 decyzji SKO znalazło się stwierdzenie, że "w przypadku tych obiektów pojemność oraz kubatura jest wielokrotnie większa w stosunku do powierzchni zabudowy". Zdaniem organu jest to argument wspierający tezę o tym, że pojemność jest cechą wiodącą danego obiektu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego jednak poczynione przez organ dywagacje na temat tego, jaki jest stosunek powierzchni do objętości danego zbiornika, są pozbawione sensu, bowiem nie można porównywać parametrów nieporównywalnych, bo odnoszących się do innych cech i wyrażonych w różnych jednostkach miary (metry kwadratowe, metry sześcienne). Twierdzenie że "pojemność jest większa niż powierzchnia" niczego zatem do sprawy nie wnosi. Zbiornik usytuowany w pozycji poziomej a nie pionowej pozostaje zbiornikiem. Ta usterka argumentacyjna nie przekreśla jednak tego, że w pozostałym zakresie argumentacja organu i sądu pierwszej instancji jest prawidłowa. To kwestia charakterystyki technicznej, przeznaczenia i funkcjonalności mają decydujące znaczenie dla oceny, czy zasadniczym parametrem danego obiektu jest powierzchnia, czy objętość. W przypadku silosów należy uznać, że ich powierzchnia jest nieistotna z punktu widzenia celów, dla jakich je wzniesiono oraz zadań gospodarczych, jakie mają i mogą spełniać. Takie stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 stycznia 2022 r., sygn. akt III FSK 1432/21 i sąd w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę w pełni je podziela.
Prawidłowe zarówno pod względem proceduralnym, jak i materialnoprawnym jest stanowisko sądu pierwszej instancji w zakresie, w jakim zaakceptował stanowisko organu, że zarówno silosy na cement, silosy klinkieru, tunel zbiorczy między silosami klinkieru, tunele pod silosami cementu, układ ekstrakcji (wybierania) z kopuły oraz obudowa górna silosów stanowią budowle. Układ ekstrakcji (wybierania) z kopuły nr 2, układ ekstrakcji (wybierania) z kopuły nr 1 oraz obudowa górna silosów nie są urządzeniami technicznymi, stanowiącymi wyposażenie budynków. Potwierdzają to m. in. znajdujące się w aktach dokumentacja budowlana, rysunki techniczne i dokumentacja fotograficzna, na które to dowody powoływały się organy podatkowe. Organ wskazywał, że napełnienie silosu klinkieru odbywa się poprzez mechaniczny system podajników usytuowany wzdłuż galerii, natomiast opróżnianie poprzez otwory wysypowe w jego dolnej części do jednego z trzech tuneli transportowych. Układ ekstrakcji jako zespoły trzech tuneli znajdują się wewnątrz konstrukcji silosów w miejscu, w którym odbywa się transport klinkieru. Układy ekstrakcji są tunelami, razem z silosami klinkieru oraz tunelem zbiorczym między silosami klinkieru tworzą całość techniczno-użytkową. W zakresie zaś obudowy górnej silosów cementu należy stwierdzić, iż nie stanowi ona wyposażenia budynków, ponieważ posadowiona jest równocześnie na kilku silosach, a nie tylko na jednym z nich. Co ważniejsze jednak, skoro za prawidłowe uznać należało ustalenie, że silosy cementu są budowlami, a nie budynkami, to nie można zakwalifikować obudowy górnej jako wyposażenia budynku.
W świetle tego, co wyżej powiedziano, oraz mając na względzie wcześniejszą ocenę zarzutu dotyczącego opinii biegłych za niezasadną, za pozbawione uzasadnionych podstaw należało uznać zarzuty naruszenia prawa procesowego oraz prawa materialnego w zakresie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy - Prawo budowlane (zarzuty I.b, II.a, c).
W skardze kasacyjnej postawiono też zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 194 § 1 oraz § 3 O.p. w zw. z art. 21 ust. 1 p.g.k. wskazując na sprzeczność kwalifikacji spornych obiektów budowlanych z treścią dokumentu urzędowego w postaci wypisu z EGiB. Spółka wskazuje, że w ewidencji tej sporne obiekty zostały określone jako budynki. W tym samym kontekście zarzucono naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 21 ust. 1 p.g.k. poprzez błędną wykładnię, a w rezultacie pominięcie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków przy podatkowej klasyfikacji spornych w sprawie obiektów (silosów cementu, silosów klinkieru i tuneli pod tymi silosami).
Zarzuty te nie są zasadne. Sąd pierwszej instancji trafnie wskazał, że o kwalifikacji podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości obiektów budowlanych jako budynków nie może decydować treść ewidencji gruntów i budynków. Wprawdzie zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią m.in. podstawę wymiaru podatków i świadczeń, jednakże zgodnie z art. 1a ust. 3 u.p.o.l., klasyfikacja wynikająca z treści ewidencji gruntów i budynków rozstrzyga o kwalifikacji podatkowej różnego rodzaju gruntów (użytków rolnych, lasów, nieużytków, użytków ekologicznych, gruntów zadrzewionych i zakrzewionych, gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych, gruntów pod wodami powierzchniowymi płynącymi oraz gruntów pod morskimi wodami wewnętrznymi), a nie obiektów budowlanych. Jak zaś o tym stanowi art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., w rozumieniu tej ustawy budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, a budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. W sprawie ani organy podatkowe, ani sąd pierwszej instancji nie odmawiały silosom cech, jakie powinny spełniać budynki, jednakże prawnopodatkowa ich kwalifikacja oparta jest na argumentacji, o której była wyżej mowa.
W konsekwencji powyższego, niezasadny okazał się również zarzut naruszenia art. 72 § 1 pkt 1 O.p. (doprecyzowany na s. 16 skargi kasacyjnej), ponieważ stanowisko organów w zakresie wysokości zobowiązania podatkowego było prawidłowe, co skutkowało tym, że zapłacone przez Spółkę odsetki za zwłokę nie stanowiły nadpłaty.
Reasumując, wobec niezasadności wszystkich zrzutów skargi kasacyjnej, została ona oddalona na podstawie art. 184 p.p.s.a.
s. Agnieszka Olesińska (spr.) s. Jacek Pruszyński s. Tomasz Kolanowski
Już dziś zamów dostęp
do IFK Platforma Księgowych i Kadrowych
- Codzienne aktualności prawne
- Porady i artykuły z najpopularniejszych czasopism INFOR wraz z bieżącymi wydaniami
- Bogatą bibliotekę materiałów wideo
- Merytoryczne dodatki, ściągi, plakaty
