Interpretacja indywidualna z dnia 21 sierpnia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDWPT.4011.347.2026.2.KSM

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,  

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 czerwca 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem złożonym 13 lipca 2026 r. - w odpowiedzi na wezwanie oraz pismem z 10 sierpnia 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. W latach 1998 i 1999 nabył w drodze umowy sprzedaży niezabudowane działki (gruntów) położone w (...). W przypadku części nabytych działek we wskazanym okresie Wnioskodawca jest jednym ze współwłaścicieli.

W związku z planami inwestycyjnymi na tym terenie oraz ze zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tego obszaru umożliwiającego wykorzystanie terenu na cele zabudowy wielorodzinnej, Wnioskodawca wraz z Miastem X (dalej: „Miasto”) planują przeprowadzenie procedury połączenia i ponownego podziału nieruchomości na podstawie art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze. zm.; dalej: „UGN", dalej: „Zamiana”.)

Obszar, na którym znajdują się grunty ma powierzchnie kilku hektarów i w obecnym stanie jest poprzecinany szeregiem dróg lokalnych i dojazdowych, stanowiących własność Miasta. Historycznie układ ten wynikał z dawnego przeznaczenia terenu pod zabudowę jednorodzinną, wymagającą gęstej siatki ulic zapewniających dostęp komunikacyjny do poszczególnych mniejszych działek. Obecnie, w związku ze zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, teren ten został przeznaczony pod zabudowę wielorodzinną. W konsekwencji dotychczasowa sieć dróg wewnętrznych i dojazdowych straciła swoje znaczenie i stała się nieadekwatna do nowego planu zagospodarowania. Obecny układ własnościowy - z nieruchomościami poprzecinanymi pasami drogowymi - prowadzi do znacznych ograniczeń w zakresie racjonalnego zagospodarowania gruntów i uniemożliwia spójne, funkcjonalne ukształtowanie działek inwestycyjnych.

Z tego względu Wnioskodawca, we współpracy z Miastem, planuje przeprowadzenie procedury łączenia i ponownego podziału nieruchomości na podstawie art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

W ramach tej procedury:

•Wnioskodawca przekaże na rzecz gminy część gruntu, usytuowaną w innej części obszaru, o powierzchni i kształcie pozwalającym na efektywne wykorzystanie w celach publicznych; teren ten jest zgodny z planem zagospodarowania przestrzennego i umożliwi np. budowę placówki oświatowej (szkoły).

•W zamian Wnioskodawca nabędzie działki stanowiące obecnie drogi lokalne i dojazdowe, które przecinały Jego nieruchomość, a które w związku ze zmianą przeznaczenia terenu stały się zbędne i nie będą już pełnić funkcji komunikacyjnej.

Efektem całej operacji będzie racjonalne uporządkowanie układu działek oraz dostosowanie własności gruntów do aktualnych potrzeb planistycznych i społecznych. Po stronie Wnioskodawcy nastąpi scalenie dotychczas rozdrobnionych i przeciętych pasami drogowymi gruntów w spójne działki inwestycyjne, pozwalające na prawidłową realizację zabudowy wielorodzinnej zgodnie z obowiązującym planem. Z kolei po stronie Miasta nastąpi uzyskanie zwartego, funkcjonalnego terenu publicznego, możliwego do przeznaczenia na cele społeczne.

Należy podkreślić, że planowana procedura nie ma charakteru typowej transakcji wymiany gruntów, lecz służy przede wszystkim uporządkowaniu stosunków własnościowych oraz optymalnemu ukształtowaniu przestrzeni zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego i potrzebami gminy. Ma ona charakter porządkujący i racjonalizujący, w efekcie, którego zarówno Wnioskodawca, jak i gmina uzyskają nieruchomości o wyższej wartości użytkowej, adekwatne do swoich funkcji i przeznaczenia.

Co istotne w wyniku planowanego scalenia i podziału nieruchomości, Wnioskodawca oraz Miasto X  otrzymają działki o wartości odpowiadającej wartości wniesionych przez nich do scalenia gruntów. Wnioskodawca będzie więc, po dokonaniu połączenia oraz ponownego podziału, posiadał jedną lub kilka nieruchomości, które będą składały się:

•z działek nabytych przez niego w latach 90-tych XX;

•z działek nabytych w wyniku zamiany z Miastem (dalej: „Działka”).

Umowa zamiany w trybie art. 98b UGN zostanie zawarta bez wzajemnych dopłat.

Wnioskodawca planuje, że przed upływem 5 lat od przeprowadzenia procedury scalenia i podziału, może dojść do sprzedaży „Działki”. Planowane zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

Uzupełnienie zdarzenia przyszłego

13 lipca 2026 r. udzielił Pan odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu:

1)Jakie oznaczenia mają obecne działki, które będą podlegały procedurze połączenia i ponownego podziału nieruchomości? Należy wyjaśnić, które działki są Pana własności, a które posiada Pan we współwłasności?

Odpowiedź: Oznaczenia działek są następujące:

Działki, których jedynym właścicielem jest Wnioskodawca: (...).

Działki …, są przedmiotem współwłasności.

2)Kiedy i w jakiej formie zostanie zawarta umowa zamiany?

Odpowiedź: Jak wskazano w opisie sprawy we wniosku, zostanie przeprowadzona procedura połączenia i ponownego podziału nieruchomości na podstawie art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (dalej: Procedura), zamiana będzie więc dokonana w formie wymaganej przez tę Procedurę. Nie została jeszcze wyznaczona data przeprowadzenia Procedury, a kwestia ta jest zależna od Miasta X.

3)Czy w wyniku dokonanych czynności zamiany nastąpi przyrost Pana majątku, czy otrzyma Pan mniejszą powierzchnię gruntu niż przed podziałem?

Odpowiedź: W wyniku dokonanych czynności nie nastąpi przyrost w majątku Wnioskodawcy. W następstwie przeprowadzenia Procedury, Wnioskodawca nie uzyska żadnego dodatkowego składnika majątkowego ani trwałego zwiększenia wartości posiadanego majątku. Dojdzie wyłącznie do zastąpienia posiadanych dotychczas działek innymi działkami, przydzielonymi Wnioskodawcy w ramach Procedury. W szczególności, Wnioskodawca nie uzyska żadnego nieodpłatnego świadczenia. W wyroku z 8 lipca 2014 r., sygn. K 7/13, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że za nieodpłatne świadczenie mogące stanowić przychód podatkowy (na gruncie UPDOF) można uznać wyłącznie takie zdarzenie, którego skutkiem jest „nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. Ponadto TK podkreślił, że opodatkowaniu podlega jedynie realne i wymierne przysporzenie majątkowe, skutkujące powiększeniem aktywów podatnika albo zaoszczędzeniem wydatku, który podatnik musiałby ponieść. W przypadku opisanej Procedury, po stronie Wnioskodawcy nie nastąpi jakiekolwiek przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy.

Na obecną chwilę nie jest znany ostateczny sposób podziału i przydziału działek w ramach Procedury. Nie można zatem wykluczyć, że powierzchnia gruntów przydzielonych Wnioskodawcy po zakończeniu Procedury będzie nominalnie niższa niż powierzchnia gruntów posiadanych przed jej przeprowadzeniem. Ewentualna różnica powierzchniowa nie będzie jednak oznaczała przyrostu majątku Wnioskodawcy — założeniem Procedury jest bowiem ekwiwalentna zamiana, w ramach której wartość nieruchomości otrzymanych przez Wnioskodawcę powinna odpowiadać wartości nieruchomości posiadanych przez Niego przed podziałem.

4)Czy wartość rynkowa działek wniesionych do zamiany i otrzymanych po zamianie będzie się różniła?

Odpowiedź: Z założenia Procedury wartość rynkowa działek otrzymanych przez Wnioskodawcę powinna odpowiadać wartości rynkowej działek wnoszonych do zamiany. Na obecnym etapie nie jest jednak znany ostateczny sposób podziału i przydziału działek.

5)Czy umowa zamiany będzie się wiązała ze wzajemnymi spłatami lub dopłatami? Jakie podmioty będą uprawnione i zobowiązane do dopłat i spłat oraz z czego ta spłata lub dopłata będzie wynikał? W jaki sposób będzie ustalona wysokość tej spłaty lub dopłaty? Czy będą uwzględniono wartości rynkowe działek będących przedmiotem ww. czynności prawnej?

Odpowiedź: Na moment udzielenia niniejszej odpowiedzi nie przewiduje się spłat ani dopłat w związku z przeprowadzeniem Procedury. Jeżeli jednak w toku Procedury, po ustaleniu ostatecznego sposobu podziału i przydziału działek, konieczne okażą się jakiekolwiek spłaty albo dopłaty, będą one miały wyłącznie charakter techniczny i wyrównawczy, tj. będą służyły zachowaniu ekwiwalentności wartości nieruchomości przypadających poszczególnym właścicielom. Wysokość ewentualnych spłat lub dopłat zostanie ustalona z uwzględnieniem wartości rynkowych nieruchomości.

6)W jaki sposób będą wykorzystywane działki, które Pan otrzyma po podziale? Czy działki do momentu sprzedaży były/są/będą przez Pana dzierżawione, wynajmowane, udostępniane w inny sposób (jaki?) odpłatnie bądź nieodpłatnie?

Odpowiedź: Działki, które Wnioskodawca uzyska w ramach Procedury, będą objęte możliwą planowaną sprzedażą. Do momentu sprzedaży Wnioskodawca nie zamierza ich wykorzystywać w żaden sposób, w szczególności nie będzie ich dzierżawił, wynajmował ani udostępniał osobom trzecim odpłatnie lub nieodpłatnie. Wnioskodawca nie wykorzystywał dotychczas nieruchomości w taki sposób i nie zamierza podejmować takich czynności po przeprowadzeniu Procedury.

7)Czy w odniesieniu do działek, które będą podlegały zbyciu, poczyni Pan jakiekolwiek działania dotyczące zwiększenia wartości działek, uatrakcyjnienia ich, jeśli tak to jakie i kiedy (np. wydzielenie, podział, budowa drogi, budowa terenu, ogrodzenie terenu, uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej, energetyczne itp.)?

Odpowiedź: Wnioskodawca nie zamierza podejmować działań dotyczących zwiększenia wartości lub uatrakcyjnienia działek. W szczególności Wnioskodawca nie będzie dokonywał ich uzbrojenia, ogrodzenia, budowy dróg, utwardzenia terenu, doprowadzenia mediów ani wyposażenia działek w urządzenia lub sieci wodociągowe, kanalizacyjne, energetyczne lub inne. Wnioskodawca nie będzie również ponosił nakładów mających na celu przygotowanie działek do sprzedaży w sposób charakterystyczny dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami.

8)Czy nabywca będzie w jakikolwiek sposób z Panem powiązany? Jeśli tak – to w jaki sposób?

Odpowiedź: Na obecną chwilę Wnioskodawca nie zakłada ani nie planuje, aby sprzedaż została dokonana na rzecz podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą. Według aktualnych założeń nabywcą będzie podmiot niepowiązany.

9)W jaki sposób będzie Pan poszukiwał nabywcy działki/działek? Gdzie będzie Pan prezentował ofertę jej sprzedaży? Czy będzie Pan prowadził jakiekolwiek aktywne działania marketingowe w zakresie sprzedaży ww. działki/działek, które wykraczały poza zwykłe formy ogłoszenia o ich sprzedaży (np. działania reklamowe, korzystanie z pomocy biura nieruchomości)? Jeżeli tak – to proszę, żeby Pan podał jakie to będą działania?

Odpowiedź: Wnioskodawca nie zamierza aktywnie poszukiwać nabywcy działki/działek ani podejmować działań marketingowych, reklamowych lub promocyjnych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia o sprzedaży.

Wnioskodawca wskazuje, że w 2025 r. dokonał sprzedaży części działek, a w ramach zawartej umowy sprzedaży ustanowione zostało na rzecz kupującego prawo pierwokupu w odniesieniu do części działek objętych Procedurą. Zgodnie z umową, prawo pierwokupu zostało ustanowione na okres 3 lat od dnia podjęcia uchwały dotyczącej zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, jednak nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2029 r.

W konsekwencji, w przypadku zamiaru sprzedaży działek objętych prawem pierwokupu, Wnioskodawca w pierwszej kolejności poinformuje uprawnionego z prawa pierwokupu o zamiarze sprzedaży, umożliwiając mu wykonanie tego prawa na zasadach przewidzianych w umowie. Wnioskodawca nie planuje korzystać z usług biura nieruchomości ani innych pośredników. Ewentualne działania Wnioskodawcy mogą ograniczać się wyłącznie do zwykłych form poinformowania o zamiarze sprzedaży, niewykraczających poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym.

10)Czy posiada Pan jeszcze inne nieruchomości (oprócz wymienionych we wniosku)? Jeśli tak – to:

a)Kiedy zostały nabyte i w drodze jakiej czynności cywilnoprawnej (zakup, darowizna, zamiana itd.)?

b)Jakie przeznaczenie wg obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego mają te nieruchomości?

c)Jaki jest charakter zabudowanych nieruchomości (np. mieszkalny, użytkowy)?

Odpowiedź: Wnioskodawca posiada jeszcze inne nieruchomości oprócz wymienionych we wniosku, wskazane poniżej:

Odpowiedź: a), b), c):

Lista nieruchomości wraz z informacjami:

1.Nieruchomość gruntowa położona w (…) o powierzchni 5,4360 ha (Kw nr …), nabycie w drodze umowy zniesienia współwłasności, data nabycia 2 kwietnia 2024 r., grunty orne, przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego: strefa otwarta. Wnioskodawca pierwotnie nabył udział we współwłasności nieruchomości na podstawie aktu notarialnego z dnia 30 czerwca 2000 r. Przed podziałem nieruchomość oznaczona była jako działka nr ………….. o powierzchni 10,8742 ha. Następnie, w dniu 2 kwietnia 2024 r., doszło do zniesienia współwłasności, w wyniku którego Wnioskodawcy przypadła działka nr ….

2.Nieruchomość gruntowa położona w (…) składająca się z działek nr ………, …………., …………, …………, ………… o łącznej powierzchni 20,2177 ha (KW nr ………….), nabycie w drodze umowy zniesienia współwłasności, data 18 marca 2024 r., grunty orne, przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego: strefa otwarta; Wnioskodawca pierwotnie nabył udział we współwłasności nieruchomości na podstawie aktu notarialnego z dnia 20 grudnia 2000 r. Następnie, w związku z wydzieleniem części działek oraz zniesieniem współwłasności dokonanym w dniu 18 marca 2024 r., Wnioskodawcy przypadły wskazane powyżej działki nr ……….., ………….., ………., …………. i ………...

3.Nieruchomość gruntowa położona w (…) składająca się z działki nr …………. o powierzchni 0,9986 ha (Kw nr …………….), nabycie w drodze umowy sprzedaży, data nabycia 14 stycznia 2026 r., grunty orne, zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, brak planu zagospodarowania przestrzennego.

4.Nieruchomość gruntowa przy ul. ……………, ………………, nabycie w drodze umowy sprzedaży, 5 października 1999 r., grunty orne, przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego: strefa wielofunkcyjna z zabudową mieszkaniową wielorodzinną.

5.Działka nr ……………. kw nr ……………, nabycie w drodze umowy przeniesienia nieruchomości, 29 grudnia 2015 r., grunty rolne zabudowane, przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego: strefa handlu wielkopowierzchniowego. Wnioskodawca pierwotnie nabył nieruchomość, na podstawie aktu notarialnego z dnia 12 maja 1998 r. W 2012 r. dokonano przeniesienia własności nieruchomości na zabezpieczenie wierzytelności, natomiast w dniu 29 grudnia 2015 r. doszło do przeniesienia własności nieruchomości z powrotem na Wnioskodawcę,

6.Nieruchomość ul. ……………… działka nr …………. Kw nr ………….. oraz nr ……….. Kw nr …………. – zabudowana domem mieszkalnym – miejsce zamieszkania Wnioskodawcy – nabycie pierwotne nastąpiło w drodze umowy sprzedaży – data 6 marca 1998 r.– tereny mieszkaniowe; ponowne nabycie w ramach umowy darowizny nastąpiło w dniu 11 września 2020 r. Przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego: strefa wielofunkcyjna z zabudową mieszkaniową jednorodzinną

7.Nieruchomości przy ul. …………….:

-działka nr …………. Kw Nr ………………., nabycie pierwotne nastąpiło w drodze umowy sprzedaży z dnia 9 lipca 2021 r., nieruchomość niezabudowana; ponowne nabycie w ramach umowy darowizny nastąpiło w dniu 11 września 2020 r.

-działka nr ……….. Kw nr ………….., nabycie pierwotne nastąpiło w drodze umowy sprzedaży z dnia 9 lipca 2021 r., nieruchomość niezabudowana; ponowne nabycie w ramach umowy darowizny nastąpiło w dniu 11 września 2020 r.

-działka nr ……. Kw nr …………………, nabycie pierwotne nastąpiło w drodze umowy sprzedaży z dnia 9 lipca 2021 r., nieruchomość niezabudowana; ponowne nabycie w ramach umowy darowizny nastąpiło w dniu 11 września 2020 r.

-dla wszystkich działek przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego: strefa wielofunkcyjna z zabudową mieszkaniową jednorodzinną.

Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że nieruchomości opisane w pkt 6 i 7 powyżej (tj. przy ul. ………… i przy ul. ………….) były, z uwagi na prywatną sytuację rodzinną Wnioskodawcy, przedmiotem darowizny dokonanej w 2014 r. na rzecz syna Wnioskodawcy. Następnie, w dniu 11 września 2020 r., syn Wnioskodawcy dokonał darowizny tych nieruchomości z powrotem na rzecz Wnioskodawcy.

8.Nieruchomość położona w ……….. przy ul. …………, działka nr …………. o powierzchni 721 m², KW nr ……………, obejmująca prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz własność budynku mieszkalnego. Wnioskodawca posiada udział 1/2 w ww. prawach. Nabycie nastąpiło w drodze umowy sprzedaży z dnia 30 października 2009 r. Przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego: strefa wielofunkcyjna z zabudową mieszkaniową jednorodzinną.

d)Czy przed ich zbyciem podejmował/będzie podejmować Pan czynności wymagające zaangażowania własnych środków finansowych, zmierzające do podniesienia wartości tych nieruchomości?

Odpowiedź: Wnioskodawca zamierza zbyć działki nr ………, …………., ……….., ……….., ………….. Wnioskodawca nie będzie podejmował czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych, zmierzających do podniesienia wartości tych nieruchomości.

e)Czy i kiedy zamierza Pan dokonać zbycia, których ze wskazanych nieruchomości (należy także podać przybliżone daty zbycia)?

Odpowiedź: Wnioskodawca zamierza zbyć działki …………, ………….., ………….., …………, ………….. w 2026 r.

11)Czy dokonywał Pan wcześniej transakcji odpłatnego zbycia nieruchomości?

Jeżeli tak – to (odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości):

a)Kiedy i w jaki sposób wszedł Pan w posiadanie tych nieruchomości?

b)W jakim celu nieruchomości te zostały przez Pana nabyte?

c)W jaki sposób były one przez Pana wykorzystywane od momentu wejścia w ich posiadanie, do chwili sprzedaży (np. były przedmiotem najmu, dzierżawy, były udostępniane w inny sposób (jaki?) odpłatnie, bądź nieodpłatnie)?

d)Kiedy dokonał Pan ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?

e)Na co zostały przeznaczone środki ze sprzedaży tych nieruchomości?

Odpowiedź: 11a i 11d

1.Wnioskodawca nieruchomość nabył na podstawie umowy sprzedaży z dnia 5 października 1999 r. W roku 2025 Wnioskodawca zbył działki …………. o łącznej powierzchni 1,9547ha w drodze umowy sprzedaży.

2.……….. - działka ta powstała z podzielenia działki …………. na dwie działki …………. Nieruchomość …………., Wnioskodawca nabył pierwotnie w roku 1998. Działka nr ………została sprzedana w roku 2025.

3.…………. - Wnioskodawca działkę nabył pierwotnie w roku 1998. Działka została sprzedana w 2020 r.

Odpowiedź: 11b

Nieruchomości zostały nabyte w celu długoterminowego i bezpiecznego ulokowania posiadanego kapitału. Celem nabycia było zachowanie wartości zgromadzonych środków oraz zabezpieczenie majątku prywatnego. Nie były one nabywane z zamiarem dalszej odsprzedaży w ramach działalności handlowej lub inwestycyjnej.

Odpowiedź: 11c

Nieruchomości od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży nie były przez Wnioskodawcę w żaden sposób wykorzystywane. W szczególności nie były przedmiotem najmu, dzierżawy ani innego odpłatnego lub nieodpłatnego udostępniania na rzecz osób trzecich. Nieruchomości nie były również wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Odpowiedź: 11d

Wnioskodawca dokonał sprzedaży z uwagi na to, że zgłosił się do niego nabywca zainteresowany nabyciem nieruchomości i zaoferował cenę, którą Wnioskodawca uznał za satysfakcjonującą. Sprzedaż nie była wynikiem prowadzenia przez Wnioskodawcę zorganizowanych działań handlowych, marketingowych lub reklamowych w zakresie obrotu nieruchomościami.

Odpowiedź: 11e

Środki ze sprzedaży nie zostały przeznaczone w żadnym konkretnym celu, jedynie powiększyły środki pieniężne zgromadzone w majątku Wnioskodawcy.

Pytania

1.Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę Działki, składającej się zarówno z części pierwotnie nabytych działek, jak i działek, które Wnioskodawca nabędzie w ramach dokonania zamiany, przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiła procedura scalenia i podziału oraz zamiana, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie podlegać dochód ze sprzedaży wyłącznie w wysokości odpowiadającej części działek, które Wnioskodawca nabędzie w drodze zamiany?

2.Czy do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia Działki, Wnioskodawca może zaliczyć odpowiednio wartość (na dzień dokonania zamiany) części działek przekazanych przez Niego na rzecz Miasta w drodze zamiany?

Pismem z 10 sierpnia 2026 r. doprecyzował Pan, że pytania Wnioskodawcy przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczą działek, które zostały wymienione w odpowiedzi na pytanie pierwsze Wezwania, tj.: działki, których jedynym właścicielem jest Wnioskodawca o numerach: ………………….; oraz działki o numerach …………………. które są przedmiotem współwłasności;

Pytania dotyczą zdarzenia przyszłego, w związku z czym podane oznaczenia działek (aktualne na moment udzielania odpowiedzi) mogą ulec zmianie na skutek przeprowadzenia planowanej procedury łączenia i ponownego podziału nieruchomości na podstawie art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku sprzedaży Działki (składającej się zarówno z części pierwotnie nabytych działek, jak i działek, które Wnioskodawca nabędzie w ramach planowanej Zamiany), przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiła procedura scalenia i podziału oraz zamiana, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie podlegać wyłącznie dochód ze sprzedaży w tej części, w jakiej odpowiada zapłacie za te części działek, które Wnioskodawca nabędzie w drodze zamiany.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a UPDOF, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przytoczony przepis określa ogólną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym zostały nabyte, stanowi dochód podlegający opodatkowaniu. Jeśli jednak odpłatne zbycie nastąpi po upływie tego okresu, nie stanowi ono źródła przychodów w rozumieniu określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP, a uzyskana z odpłatnego zbycia kwota nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z kolei zgodnie z art. 98b UGN:

1.Właściciele albo użytkownicy wieczyści nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie mogą złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości. Do wniosku należy dołączyć, złożone w formie aktu notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany, o której mowa w ust. 3.

2.W sprawach, o których mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio art. 93, art. 94, art. 96, art. 97 ust. 1-2, art. 98, art. 98a oraz art. 99.

3.Podziału nieruchomości, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się pod warunkiem, że właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają, w drodze zamiany, wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu. W razie nierównej wartości zamienianych części nieruchomości stosuje się art. 15.

Co do zasady przez postępowanie scaleniowe i podział nieruchomości należy rozumieć proces, który ma na celu uzyskanie korzystniejszej konfiguracji poszczególnych nieruchomości przez ich właścicieli. Podkreślenia wymaga, przy tym, że samo scalenie i podział nieruchomości nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOF - jest to wyłącznie czynność techniczna, mająca na celu uporządkowanie stanu prawnego i przestrzennego działek.

Natomiast zamiana nieruchomości jest formą odpłatnego nabycia, równorzędną ze sprzedażą czy zakupem. Zgodnie bowiem z art. 603 Kodeksu cywilnego, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. W efekcie należy przyjąć, że umowa zamiany jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Zasadniczą różnicą pomiędzy umową sprzedaży a umową zamiany jest zatem sposób spełnienia świadczenia. W przypadku sprzedaży zapłatą za zbywaną nieruchomość jest wartość pieniężna, natomiast przy zamianie świadczenie ekwiwalentne przyjmuje postać innej rzeczy (nieruchomości, prawa). Różnica pomiędzy tymi umowami sprowadza się zatem wyłącznie do formy zapłaty - konstrukcyjnie obie umowy mają charakter odpłatny.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 10 ust. 1 pkt 8) zamiana wywołuje skutki dodatkowe tożsame ze sprzedażą. Przepis jednoznacznie stanowi, że zamiana, dokonana przed upływem pięcioletniego terminu, powoduje powstanie przychodu podatkowego zarówno po stronie zbywcy, jak i nabywcy. Oznacza to, że zawarcie umowy zamiany wiąże się z dwiema konsekwencjami podatkowymi:

·po stronie podatnika następuje odpłatne zbycie nieruchomości (lub udziału w niej),

·jednocześnie dochodzi do odpłatnego nabycia innej nieruchomości (lub udziału w niej) otrzymanej w zamian.

W tym kontekście istotne jest, że przepisy nie przewidują żadnych wyjątków, które mogłyby wyłączyć powyższy skutek, np. w sytuacji, gdy powierzchnia nieruchomości posiadana przez podatnika przed zamianą i po niej pozostaje zbliżona lub taka sama. Z perspektywy prawa podatkowego decydujące znaczenie ma fakt przeniesienia własności - przekazanie części nieruchomości oznacza odpłatne zbycie, natomiast uzyskanie w zamian gruntu, który wcześniej stanowił własność innego podmiotu, należy traktować jako odpłatne nabycie.

Jednocześnie jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach planowanej zamiany, dojdzie do nabycia przez Wnioskodawcę prawa własności do działek (które wejdą w skład „Działki”) należących dotychczas do Miasta oraz nabycia przez Miasto działek, które dotychczas należały do Wnioskodawcy.

Z kolei jak wynika z przytoczonych wyżej przepisów, skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości są zależne od daty jej nabycia i momentu dokonania odpłatnego zbycia. W przypadku sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie, stanowi ona źródło przychodu i podlega opodatkowaniu.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, analizując sprzedaż „Działki”, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOF, należy liczyć w  sposób zróżnicowany, zależnie od tego jakiej części „Działki” dotyczy. Oznacza to, że:

•w odniesieniu do części „pierwotnej” tj. części, która nie podlegała zamianie - pięcioletni termin biegnie od daty pierwotnego nabycia,

•w odniesieniu do części nabytej w wyniku Zamiany - termin biegnie od końca roku, w którym dokonano Zamiany.

Wobec powyższego, sprzedaż „Działki”, która powstała w wyniku scalenia i podziału, która zawiera w sobie zarówno działki nabyte przez Wnioskodawcę w latach 90-tych, jak i działki nabyte w drodze zamiany, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych tylko w zakresie części odpowiadającej działkom, które Wnioskodawca nabył w drodze Zamiany, o ile sprzedaż: nastąpi przed upływem 5 lat od końca roku, w którym nastąpiła Zamiana.

Co istotne, takie stanowisko zostało potwierdzone w szeregu interpretacji indywidualnych m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 30 maja 2025 r., znak 0115-KDIT3.4011.266.2025.2.KP oraz interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2022 r., znak 0114-KDIP3-1.4011.220.2022.2.AC gdzie wskazano, że: Opodatkowaniu podlega taka część przychodu ze sprzedaży działek dokonanych w 2020 r., której Pani i mąż nie był właścicielem przed 2017 r., z uwagi na fakt, że nabycie tej części nieruchomości nastąpiło w 2017 r. w drodze scalenia i podziału skutkującego zamianą, bowiem sprzedaż działek w tej części nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej części nieruchomości.

W konsekwencji, dla działek nabytych przez Wnioskodawcę w latach 90-tych, pięcioletni termin już upłynął, zatem odpłatne zbycie Działki w tej części nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOF. Natomiast w części odpowiadającej działkom nabytym w drodze zamiany, pięcioletni termin należy liczyć od końca roku, w którym nastąpi zamiana.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, proporcję, jaką część ze sprzedawanej „Działki” podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić na podstawie powierzchni. Ponieważ „Działka” będzie się składać z dwóch części o różnym statusie podatkowym:

1.części pierwotnie należącej do Wnioskodawcy, nabytej w latach 90-tych (niepodlegającej opodatkowaniu), oraz

2.części nabytej w drodze Zamiany (podlegającej opodatkowaniu przy zbyciu przed upływem 5 lat),

- proporcja ta powinna odpowiadać udziałowi powierzchni gruntu nabytego w drodze Zamiany w całkowitej powierzchni sprzedawanej „Działki”.

Ad. 2.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia „Działki”, w części w jakiej odpowiada ona działkom nabytym w wyniku Zamiany, może zaliczyć odpowiednio wartość rynkową (na dzień dokonania zamiany) działek zbytych przez Niego na rzecz Miasta w ramach umowy Zamiany.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 UPDOF, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 UPDOF, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a I kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 6c UPDOF, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabycia nieruchomości w drodze zamiany, koszt nabycia stanowi wartość nieruchomości oddanej w zamian. Jednocześnie wartość ta powinna być określona na dzień dokonania zamiany i powinna zostać odpowiednio udokumentowana, np. w umowie zamiany lub poprzez wycenę dokonaną przez rzeczoznawcę.

Wnioskodawca, aby nabyć określone działki należące do Miasta (a które stały się częścią Działki), odda Miastu w zamian działki należące do Niego. Wartość tych oddanych działek będzie stanowić koszt nabycia działek uzyskanych od Miasta.

Wnioskodawca wskazuje, że w alternatywnym scenariuszu (gdyby nie dochodziło do zamiany w trybie art. 98b UGN), Wnioskodawca najpierw sprzedałby swoje działki, a następnie za uzyskane środki nabył od Miasta nowe. W takiej sytuacji nie byłoby wątpliwości, że sprzedaż działek nabytych w latach 90 XX w. korzystałaby z wyłączenia z opodatkowania (ze względu na upływ 5-letniego okresu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a UPDOF), a w przypadku sprzedaży nowych działek nabytych od Miasta przed upływem 5-letniego okresu, kosztem uzyskania przychodu byłby dla Wnioskodawcy koszt ich nabycia od Miasta (odpowiadający wartości rynkowej nabywanych działek).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zasady konstrukcyjne systemu podatkowego wymagają, aby tożsame ekonomicznie sytuacje miały identyczne skutki podatkowe. Tożsama sytuacja gospodarcza nie powinna być więc traktowana odmiennie na gruncie podatkowym tylko dlatego, że została przeprowadzona w formie zamiany, a nie jako dwie odrębne transakcje sprzedaży.

Wartość działek podlegających zamianie zostanie precyzyjnie określona w umowie zamiany z Miastem (będzie to ich wartość rynkowa), co zapewni udokumentowanie kosztów nabycia, zgodnie z art. 22 ust. 6c UPDOF.  

Zdaniem Wnioskodawcy, właśnie ta wartość powinna stanowić koszt nabycia, który w przyszłości będzie można uwzględnić jako koszt uzyskania przychodu przy sprzedaży „Działki”.

Jeśli wartość działek zbytych przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta będzie równa wartości działek nabytych od Miasta, wówczas dochód podlegający opodatkowaniu nie powstanie, gdyż przychód będzie równy kosztom uzyskania przychodu.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w przytoczonej już wyżej interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2022 r., znak 0114-KDIP3-1.4011.220.2022.2.AC:  W Pani przypadku do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, z tytułu sprzedaży w 2020 r. działek nabytych w części w 2017 r. można zaliczyć odpowiednio wartość (na dzień dokonania zamiany) części działki zbytej przez Panią na rzecz sąsiadów w 2017 r. na podstawie umowy zamiany. Aby bowiem nabyć określoną część działek należącą do sąsiadów oddała im Pani w zamian część swojej działki. I to wartość tej oddanej przez Panią części działki stanowić będzie koszt nabycia, ale wszystkich nowych części działek. Pamiętać zatem trzeba o potrzebie przypisania kosztu, do każdej z nowopowstałych działek.”

Z kolei w interpretacji podatkowej z dnia 30 maja 2025 r. sygn. 0113-KDIT3.4011.266.2025.2.KP organ wskazał, że „do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy z tytułu sprzedaży w 2024 r. udziałów w przedmiotowych działkach, w części przypadającej na nabycie w drodze zamiany, może Pani zaliczyć odpowiednio wartość udziałów w działkach zbytych na rzecz sąsiadów na podstawie umowy zamiany. Aby bowiem nabyć określone udziały w działkach należących do pozostałych osób, oddała Pani w zamian udziały w swoich działkach. Podkreślenia jednak wymaga, że była to jedynie część udziałów, a nie ich całość. Jednocześnie zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu podlega wartość udziałów w działkach zbytych w drodze zamiany.”

Podsumowując, w przypadku sprzedaży „Działki”, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu określoną w umowie zamiany z Miastem wartość na dzień dokonania zamiany (będzie to wartość rynkowa) działek oddanych Miastu w zamian za nabyte od Miasta działki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych następuje po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w takiej sytuacji w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w latach 1998 i 1999 nabył w drodze umowy sprzedaży niezabudowane działki (gruntów) położone w …………….. W przypadku części nabytych działek we wskazanym okresie Wnioskodawca jest jednym ze współwłaścicieli. W związku z planami inwestycyjnymi na tym terenie oraz ze zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tego obszaru umożliwiającego wykorzystanie terenu na cele zabudowy wielorodzinnej, Wnioskodawca wraz z Miastem …………. planują przeprowadzenie procedury połączenia i ponownego podziału nieruchomości na podstawie art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. W ramach tej procedury: Wnioskodawca przekaże na rzecz gminy część gruntu, usytuowaną w innej części obszaru, o powierzchni i kształcie pozwalającym na efektywne wykorzystanie w celach publicznych; teren ten jest zgodny z planem zagospodarowania przestrzennego i umożliwi np. budowę placówki oświatowej (szkoły). W zamian Wnioskodawca nabędzie działki stanowiące obecnie drogi lokalne i dojazdowe, które przecinały Jego nieruchomość, a które w związku ze zmianą przeznaczenia terenu stały się zbędne i nie będą już pełnić funkcji komunikacyjnej. Efektem całej operacji będzie racjonalne uporządkowanie układu działek oraz dostosowanie własności gruntów do aktualnych potrzeb planistycznych i społecznych. Po stronie Wnioskodawcy nastąpi scalenie dotychczas rozdrobnionych i przeciętych pasami drogowymi gruntów w spójne działki inwestycyjne, pozwalające na prawidłową realizację zabudowy wielorodzinnej zgodnie z obowiązującym planem. Z kolei po stronie Miasta nastąpi uzyskanie zwartego, funkcjonalnego terenu publicznego, możliwego do przeznaczenia na cele społeczne. Co istotne w wyniku planowanego scalenia i podziału nieruchomości, Wnioskodawca oraz Miasto …………….. otrzymają działki o wartości odpowiadającej wartości wniesionych przez nich do scalenia gruntów. Wnioskodawca będzie więc, po dokonaniu połączenia oraz ponownego podziału, posiadał jedną lub kilka nieruchomości, które będą składały się: z działek nabytych przez niego w latach 90-tych XX; z działek nabytych w wyniku zamiany z Miastem (dalej: „Działka”). W wyniku dokonanych czynności nie nastąpi przyrost w majątku Wnioskodawcy. W następstwie przeprowadzenia Procedury, Wnioskodawca nie uzyska żadnego dodatkowego składnika majątkowego ani trwałego zwiększenia wartości posiadanego majątku. Dojdzie wyłącznie do zastąpienia posiadanych dotychczas działek innymi działkami, przydzielonymi Wnioskodawcy w ramach Procedury. Umowa zamiany w trybie art. 98b UGN zostanie zawarta bez wzajemnych dopłat. Wnioskodawca planuje, że przed upływem 5 lat od przeprowadzenia procedury scalenia i podziału, może dojść do sprzedaży „Działki”. Planowane zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

Wskazuję, że zgodnie z art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 399 ze zm.):

Przepis art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami, daje zatem właścicielom albo użytkownikom wieczystym nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie możliwość łączenia sąsiadujących ze sobą nieruchomości, ich ponownego podziału na nowe działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości. Podkreślić należy, że w tym celu muszą oni złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu, a także dołączyć do niego złożone w formie aktu notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany. Warunkiem podziału jaki należy spełnić jest bowiem zobowiązanie się właścicieli (użytkowników wieczystych) do wzajemnego przeniesienia w drodze zamiany praw do części nieruchomości, które weszły w skład nowych działek gruntu. Zatem, podziału nieruchomości dokonuje się pod warunkiem, że właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają w drodze zamiany wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu.

Co do zasady przez postępowanie scaleniowe i podział nieruchomości należy rozumieć proces mający na celu uzyskanie korzystniejszej konfiguracji poszczególnych nieruchomości przez ich właścicieli. W sytuacji gdy właściciel kilku działek dokonuje ich scalenia, a następnie nowego podziału geodezyjnego nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem, bo chodzi o działki, których ta osoba jest już właścicielem. Wtedy można mówić o podziale, który nie wpłynął na formę prawną władania przez właściciela tymi nieruchomościami (działkami).

Jednakże, w rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia z taką sytuacją, gdyż scaleniu i podziałowi będą podlegały działki różnych właścicieli: działki należące do Pana oraz działki należące do Miasta. W efekcie scalenia i podziału nieruchomości pomiędzy podmiotami, dojdzie do zamiany części działek, w wyniku której, nabędzie Pan prawo do części nowych działek, których przed dokonaniem ww. czynności nie był Pan właścicielem, bowiem ich właścicielem było Miasto. Własność części działek zostanie pozamieniana między dotychczasowymi ich właścicielami.

Zatem, efektem scalenia i podziału działek będzie zamiana części nieruchomości między właścicielami. W rezultacie, nastąpi nabycie na własność innych nieruchomości (innych części nieruchomości), bowiem jednym ze sposobów nabycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, o którym mówi ustawodawca w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest nabycie własności nieruchomości w drodze zamiany. W związku z tym, zamiana jest formą odpłatnego zbycia, a zatem i nabycia nieruchomości lub udziału w niej.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 ustawyz dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795):

Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego:

Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega na tym, że w umowie zamiany może nie występować świadczenie pieniężne. Różnica pomiędzy tymi umowami sprowadza się jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży stanowi wartość pieniężna, a w przypadku zamiany – inna rzecz.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje jednoznacznie, że zamiana jest umową wywołującą skutek podatkowy. Przepis ten stanowi, że zamiana u obu stron umowy powoduje powstanie przychodu podatkowego, jeżeli ma miejsce przed upływem określonego tym przepisem czasu. Dla obu stron umowy, zawarcie umowy zamiany z jednej strony oznacza odpłatne zbycie nieruchomości (udziału w niej), z drugiej zaś, oznacza nabycie nieruchomości (udziału w niej), którą zamieniający otrzymuje w zamian za to, co sam utracił na rzecz drugiej strony umowy. W przepisach nie istnieje żaden wyjątek, który wyłączałby opisany skutek, np. z uwagi na zachowanie takiej samej powierzchni lub wartości nieruchomości sprzed zamiany, i po niej. Przekazanie udziału w pierwotnej nieruchomości w drodze zamiany - oznacza odpłatne zbycie tej części, natomiast uzyskanie w zamian części nieruchomości, która uprzednio należała do kogoś innego – oznacza odpłatne nabycie tej części.

Stwierdzić należy, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości jest nabycie na własność innej nieruchomości. Natomiast w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano zamiany.

Zatem, biorąc pod uwagę przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że „Działka”, którą planuje Pan zbyć zostanie nabyta przez Pana w różny sposób oraz w różnych datach, tj.:

·w części w 1998 r. i 1999 r. w drodze umowy kupna-sprzedaży,

·w przyszłości w drodze zamiany (nie została jeszcze wyznaczona data przeprowadzenia Procedury zamiany).

Z uwagi na fakt, że nabycie „Działki” nastąpiło w części w latach 1998 r. i 1999 r. oraz w części nastąpi w przyszłości, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć oddzielnie w stosunku do każdej części jaką Pan nabył.

W konsekwencji wskazać należy, że planowane odpłatne zbycie „Działki” w części nabytej w 1998 r. i w 1999 r. nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy niewątpliwie upłynął.

Natomiast planowane odpłatne zbycie „Działki” w części nabytej w wyniku zamiany w związku z procedurą scalenia i podziału działek, będzie stanowiło źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem jak Pan wskazał, odpłatne zbycie „Działki” nastąpi przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpi jej nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Na mocy art. 19 ust. 2 powołanej wyżej ustawy:

W myśl art. 19 ust. 3 ww. ustawy:

Art. 19 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Powyższy przepis w sposób jednoznaczny stanowi, co w przypadku sprzedaży nieruchomości może być uznane za koszt uzyskania przychodu. Przepis ten posługuje się m.in. pojęciem kosztu nabycia. W przypadku podatników zbywających nieruchomość nabytą w drodze zamiany, kosztem tym bezspornie jest koszt nabycia zbywanej w drodze sprzedaży nieruchomości. Zatem, w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zamiany, kosztem nabycia będzie określona w umowie zamiany wartość nieruchomości przekazanej na rzecz drugiej strony umowy zamiany w zamian za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży. Bowiem to wartość zbywanej w drodze zamiany nieruchomości (a nie wartość nabywanej nieruchomości) stanowi specyficznego rodzaju „cenę”, jaką podatnik musi zapłacić za nabywaną nieruchomość.

Ustawodawca wiąże przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw do nieruchomości z kosztami, które podatnik poniósł, aby te nieruchomości lub prawa „weszły” do jego majątku (koszty nabycia/koszty wytworzenia).

Reasumując, cała wartość oddanych w drodze zamiany działek będzie mogła stanowić koszt uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, wyłącznie w przypadku, jeżeli sprzeda Pan wszystkie działki, które Pan nabędzie w wyniku zamiany.

Zaznaczyć należy, że wartość ta nie będzie mogła stanowić w całości kosztu uzyskania przychodu jeżeli przedmiotem sprzedaży nie będą wszystkie działki. W takim przypadku w celu ustalenia kosztu uzyskania przychodu z planowanej sprzedaży należy ustalić wartość działek oddanych w drodze zamiany i ustalić jaki procent tej wartości przypadnie na zbyte w przyszłości działki, a jaki na pozostałe działki nabyte w drodze zamiany, których Pan nie sprzeda.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – przedmiotowa interpretacja dotyczy tylko i wyłącznie Pana indywidualnej sprawy. Nie wywołuje skutków prawnych dla współwłaścicieli działki (działek).

Odnosząc się do powołanych interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników, dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ……………...

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).  

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.