Interpretacja indywidualna z dnia 13 sierpnia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.465.2026.2.KK

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych:

• w części dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wydatkami poniesionymi na nabycie działki oraz na zaliczkę za wykonanie projektubudynku przed datą uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego – jest nieprawidłowe,
• w pozostałej części jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

30 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 29 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnili go Państwo pismem złożonym 14 lipca 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania : A A:

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: B B.

Opis stanu faktycznego

Zainteresowani są polskimi rezydentami podatkowymi posiadającymi nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Zainteresowani 23 sierpnia 2019 r. zawarli z deweloperem umowę deweloperską. Zgodnie z umową deweloper zobowiązał się do wybudowania i przeniesienia na rzecz Zainteresowanych własności nieruchomości mieszkalnej (nieruchomość mieszkalna stanowiąca odrębną własność). Zainteresowani zamierzali realizować w tej nieruchomości swoje potrzeby mieszkaniowe. Umowa przenosząca własność została zawarta 29 grudnia 2020 r.

Jednakże w 2021 r. Zainteresowani podjęli decyzję o zmianie celów mieszkaniowych – postanowili Oni przenieść się do domu jednorodzinnego. W związku z powyższym, Zainteresowani podjęli decyzję o sprzedaży ww. nieruchomości mieszkalnej i zakupie działki, na której mogliby wybudować dom jednorodzinny wedle własnego projektu.

W związku z powyższym, 23 marca 2021 r. Zainteresowani zawarli umowę przedwstępną (w formie aktu notarialnego) nabycia działki budowlanej. W umowie tej ustalono przedmiot umowy (dalej: „Działka Budowlana”) oraz cenę wynoszącą 444 000 zł, w tym zadatek w kwocie 40 000 zł. Termin zawarcia umowy przyrzeczonej został wyznaczony na dzień do 15 sierpnia 2021 r. Zainteresowani 28 marca 2021 r. dokonali wpłaty zadatku.

W związku z zawarciem umowy przedwstępnej, Zainteresowani rozpoczęli poszukiwania biura architektonicznego, które zaprojektuje ich dom. W dniu 19 kwietnia 2021 r. Zainteresowani zawarli z wybranym biurem architektonicznym umowę na wykonanie projektu ich domu. W tym samym dniu uregulowali Oni zaliczkę w kwocie 8 610 zł.

W związku z przeszkodami wynikającymi m.in. z ograniczeń wywołanych pandemią COVID, umowa przyrzeczona nie została zawarta w pierwotnie ustalonej dacie – 18 sierpnia 2021 r. Zainteresowani uregulowali pozostałą część ceny Działki Budowlanej wskazanej w umowie przedwstępnej. Zapłata tej kwoty wynikała z obawy o utratę wcześniej wpłaconego zadatku oraz utraty prawa do nabycia Działki Budowlanej, do której tworzony był już projekt zabudowy. Zainteresowani wskazują, że zapłata pozostałej części ceny została ustalona między sprzedającym, a Zainteresowanymi jako okoliczność potwierdzająca wolę zawarcia umowy przyrzeczonej. Na tej podstawie sprzedający zobowiązał się zaczekać i wydłużyć termin wyznaczony na zawarcie umowy przyrzeczonej.

Zainteresowani zbyli swoją nieruchomość (lokal mieszkalny nabyty w 2020 r.) na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego zawartego w dniu 17 września 2021 r. Wtedy też została przeniesiona własność tej nieruchomości na nowych nabywców.

Zainteresowani 19 października 2021 r. dokonali kolejnej wpłaty w związku ze zleconymi pracami projektowymi (tj. wpłata na rzecz biura architektonicznego). W ten sposób uregulowana została pełna ustalona między stronami cena usługi. Podnieść należy, że terminy płatności wynikały z zawartej między stronami umowy, a brak zapłaty pozostałej części ceny mógł skutkować naruszeniem jej postanowień (oraz powstanie odpowiedzialności Zainteresowanych).

Ostatecznie 21 grudnia 2021 r. nastąpiło zawarcie umowy przyrzeczonej przenoszącej własność Działki Budowlanej na Zainteresowanych.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, Zainteresowani powzięli wątpliwość, czy mogą Oni uwzględnić wydatki związane z nabyciem Działki Budowlanej oraz wydatki związane z nabyciem projektu budowlanego w wydatkach przeznaczonych na własne cele mieszkaniowe kwalifikujących się do tzw. ulgi mieszkaniowej.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani na pytanie kiedy otrzymali od kupujących zapłatę ceny za lokal mieszkalny zbyty 17 września 2021 r., wskazali, że 5 września 2021 r. zawarta została umowa przedwstępna oraz zapłacony został zadatek w kwocie 80 000 zł. Następnie 17 września 2021 r. zawarta została umowa przyrzeczona i zapłacono w tym dniu kwotę 1 100 000 zł, z czego kwota 670 002,56 zł została wpłacona bezpośrednio na rachunek wierzyciela hipotecznego.

Sprzedaż lokalu mieszkalnego w 2021 r. nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej – lokal mieszkalny stanowił majątek prywatny Zainteresowanych.

Działka wskazana we wniosku jest działką oznaczoną numerem 6 o powierzchni 0,1500 ha. Działka położona jest w miejscowości (…), w gminie (…) (powiat …).

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego obrębu (…) działka nr 6 została oznaczona jako działka przeznaczona pod teren upraw rolnych i zabudowę siedliskową. Żona Zainteresowanego ukończyła podyplomowo szkołę rolniczą. W wypisie i wyrysie z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (z dnia 5 października 2020 r.) wynikają zasady, jakie spełnić muszą nowopowstałe budynki – w tym m.in. maksymalna wysokość, powierzchnia. Z treści tego wypisu i wyrysu wynika, że na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dopuszczalna jest zabudowa posiadającą funkcję mieszkalną. W związku z faktem, że dla ww. działki obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, brak jest konieczności występowania o warunki zabudowy.

Zainteresowany planuje postawić na tej działce budynek mieszkalny. Zainteresowany zawarł z biurem architektonicznym stosowną umowę oraz dokonał płatności za wykonaną koncepcję architektoniczną. Koncepcja ta została już wykonana.

Zainteresowany posiada dokumenty potwierdzające wydatkowanie środków na usługę architekta (nie projektanta wnętrz).

Pytanie

Czy w tak przedstawionym stanie faktycznym, Zainteresowani mogą wydatki związane z nabyciem Działki Budowlanej oraz wydatki związane z nabyciem projektu budowlanego uwzględnić w wydatkach na własne cele mieszkaniowe kwalifikujących się do tzw. ulgi mieszkaniowej?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

W ocenie Zainteresowanych, wydatki poczynione na nabycie Działki Budowlanej oraz wydatki związane z nabyciem projektu budowlanego mieszczą się i mogą być zaliczone jako wydatki na własne cele mieszkaniowe kwalifikujące się do tzw. ulgi mieszkaniowej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do źródeł przychodów zaliczamy m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub udziału w niej, jeśli jej zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat, licząc od roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Jednocześnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że część (lub całość) dochodu uzyskanego z odpłatnej sprzedaży nieruchomości może korzystać ze zwolnienia od podatku (tzw. ulgi mieszkaniowej), jeśli podatnik spożytkował otrzymany przychód na własne cele mieszkaniowe. Kwotę dochodu zwolnionego z podatku oblicza się za pomocą odpowiedniego wzoru, przy czym możliwe jest objęcie całego dochodu zwolnieniem podatkowym przewidzianym w ww. przepisie.

W art. 21 ust. 25 i dalej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, jakie wydatki uznawać można za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe. Do takich wydatków należą m.in. wydatki na nabycie gruntu pod budowę domu mieszkalnego. W ust. 25a tego samego przepisu wskazano natomiast, że wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c) uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131 tego samego przepisu, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c) w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Powyższe prowadzi do wniosku, że wystarczające jest, że aby wydatki opisane w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a)-c) ww. ustawy zostały uwzględnione jako wydatki na własne cele mieszkaniowe, prawo własności m.in. gruntu winno przejść na podatnika w terminie 3 lat od dnia zakończenia roku podatkowego, w którym miejsce miało odpłatne zbycie nieruchomości.

Ustawodawca w przepisach regulujących ulgę mieszkaniową nie wskazał, że wydatkowane na własne cele mieszkaniowe winny być środki uzyskane wprost ze sprzedaży, tj. że muszą być to te same środki (co zresztą byłoby i tak obiektywnie niemożliwe w każdym innym przypadku niż zapłata gotówką).

Ponadto, brak jest wymogu zachowania konkretnej chronologii zdarzeń. Ustawodawca nie uzależnił bowiem możliwości skorzystania z ulgi mieszkaniowej od konieczności zbycia nieruchomości „starej”, by dopiero po tej czynności można było nabyć nową nieruchomość.

Takie podejście – tj. brak obowiązku sprzedaży nieruchomości, aby następnie dokonać zakupu nowej – wydaje się być w pełni uzasadniony oraz logiczny. Często bowiem podatnicy posiadają wyłącznie jedną nieruchomość i – celem zabezpieczenia własnego celu mieszkalnego – zostają niejako zmuszeni do tego, żeby dokonać nabycia nowej nieruchomości jeszcze w momencie posiadania „starej”. W innym wypadku powstaje ryzyko, że pozostaliby bez mieszkania, wszak znalezienie odpowiedniego lokum to proces, który może trwać. Trudno byłoby uzasadniać konieczność zachowania chronologii polegającej na konieczności zbycia nieruchomości, aby środki pochodzące z jej zbycia przeznaczyć na zakup nowej.

Podobne stanowisko jest powszechnie akceptowalne i obecne w orzecznictwie sądowo-administracyjnym. Przykładem można wskazać na treść uchwały siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 lutego 2020 r., sygn. akt II FSP 4/19, w której wskazano m.in., że kwota zadatku (zaliczki) otrzymana przy zawarciu przedwstępnej umowy odpłatnego zbycia nieruchomości wydatkowana na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.), korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy, jeżeli następnie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej przenoszącej własność nieruchomości, a kwota zadatku (zaliczki) została zaliczona na poczet ceny jej odpłatnego zbycia.

Co prawda wskazany fragment orzeczenia stanowi o zadatku uregulowanym przed zawarciem umowy zbycia nieruchomości (zaliczonym potem w poczet ceny), jednak w uchwale tej wskazano ogólne zasady interpretacyjne dotyczące możliwości korzystania z ulgi mieszkaniowej, bowiem zgodnie z tymi zasadami wydatkowanie środków na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed zbyciem nieruchomości, nie niweczy prawa do zwolnienia podatkowego. Biorąc pod uwagę cel wprowadzenia omawianego, przedmiotowego zwolnienia podatkowego, jakim jest zachęcenie osób, uzyskujących przychód między innymi ze sprzedaży nieruchomości, do przeznaczania środków uzyskanych z tego tytułu na dalsze zaspokajanie swoich potrzeb mieszkaniowych. Należy uznać, że warunkiem zwolnienia od podatku dochodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jest ich przeznaczenie w całości lub części na cele mieszkaniowe przed upływem terminu określonego w ustawie.

Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest przypadkiem odosobnionym – podobne stanowisko wyrażał ten Sąd również w innych, podobnych przypadkach. Przykładem można wskazać na orzeczenia z dnia 18 lutego 2020 r. wydane za sygn. akt II FSK 759/18, 17 lutego 2020 r. za sygn. akt II FPS 4/19, czy z dnia 9 stycznia 2020 r. wydane za sygn. akt II FSK 159/18. Co znamienne, stanowisko to prezentowane jest nie tylko przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, ale również przez Wojewódzkie Sądy Administracyjne. Można się zatem pokusić o stwierdzenie, że sądownictwo prezentuje w zakresie jednolite stanowisko.

Uznać należy, że w pełni uzasadnione jest podejście orzecznictwa, które uwzględnia bowiem wykładnię systemową i celowościową. W orzeczeniach wydawanych w podobnych sprawach, sądownictwo administracyjne bazuje nie tylko na wykładni językowej przepisów, ale sięga również do uzasadnienia ustawy wprowadzającej i nowelizującej przepisy dotyczące ulgi mieszkaniowej. Z uzasadnienia tego wynika bowiem, że wolą ustawodawcy jest zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku (poprzez umożliwienie skorzystania z ulgi) od zbycia nieruchomości podatników, którzy nabywają nowe nieruchomości w celu dalszej realizacji swoich celów mieszkaniowych (czy to w przypadku zmiany miejsca zamieszkania, powiększenia rodziny czy zmiany realiów życiowych).

Jednocześnie odnaleźć można interpretacje podatkowe wydawane przez Organ w indywidualnych sprawach podatników, gdzie Organ uzależnia możliwość skorzystania z ulgi mieszkaniowej od zachowania konkretnej chronologii zdarzeń. Pomijając w tym momencie fakt, że dla części osób (podatników) takie podejście uniemożliwiałoby w ogóle stosowanie ulgi (bowiem zostaliby bez przysłowiowego dachu na głową), to interpretacje te są uchylane przez sądy administracyjne.

W związku z powyższym, w pełni uzasadnione jest stwierdzenie, że konieczność zachowania chronologii zdarzeń (np.: obowiązek zbycia nieruchomości przed wydatkowaniem środków na nową nieruchomość) nie znajduje poparcie w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto przechodząc na kanwę niniejszej sprawy podnieść należy, że Zainteresowani od początku 2021 r. podejmowali czynności zmierzające bezpośrednio do zbycia nieruchomości (lokalu mieszkalnego) oraz nabycia Działki Budowlanej. Działania te były systematyczne i uzasadnione. Fakt uregulowania pełnej ceny za Działkę Budowlaną jeszcze przed zbyciem lokalu mieszkalnego wynikał z obowiązków nałożonych na Zainteresowanych umową przedwstępną. Strony umowy przedwstępnej ustaliły w niej termin zawarcia umowy przyrzeczonej. Brak zastosowania się do tego terminu mógł skutkować przepadkiem zadatku, jak również przepadkiem wydatków poniesionych na biuro architektoniczne, a przede wszystkim – brakiem możliwości nabycia Działki Budowlanej. W związku z powyższym Zainteresowani postanowili, że zapłata całej ceny sprzedaży Działki Budowlanej powinna przekonać sprzedającego o dobrej woli Zainteresowanych, w tym woli zawarcia umowy przyrzeczonej.

Dzięki temu zabiegowi, sprzedający wyraził zgodę na zawarcie umowy przyrzeczonej w okresie późniejszym niż pierwotnie umówiono, przy jednoczesnym zapewnieniu, że nie będzie poszukiwał innych kupujących.

Działania Zainteresowanych zmierzały do zabezpieczenia wykonania umowy sprzedaży Działki Budowlanej. Fakt, że lokal mieszkalny został zbyty nieznacznie po zapłacie ceny Działki Budowlanej pozostaje, w ocenie Zainteresowanych, bez znaczenia, zważając również na fakt, że ostatecznie przeniesienie własności Działki Budowlanej miało miejsce po zbyciu lokalu mieszkalnego, tj. po powstaniu z tego tytułu przychodu. Zadatek oraz pozostała część ceny zostały przeto zaliczone następnie w poczet ceny sprzedaży, a sprzedaż (z perspektywy Zainteresowanych nabycie) Działki Budowlanej miało miejsce w ustawowym terminie.

W takim zaś wypadku Zainteresowani stoją na stanowisku, że mogą Oni zaliczyć wydatki związane z nabyciem Działki Budowlanej (tj. zadatek i pozostałą część ceny), jak również wydatki związane z przygotowaniem projektu budowlanego w poczet tzw. wydatków na cele mieszkaniowe, a tym samym wydatków mieszczących się w ramach ulgi mieszkaniowej – nawet w sytuacji, gdy poniesione zostały przed faktycznym uzyskaniem przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku dodatkowo wskazano, że Zainteresowany stoi na stanowisku, iż fakt, że działka oznaczona numerem 6 została w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określona, jako działka pod zabudowę siedliskową, nie wyklucza możliwości skorzystania z ulgi mieszkaniowej.

W art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że wydatkiem na cele mieszkaniowe jest wydatek na nabycie m.in. gruntu lub udziału w gruncie pod budowę budynku mieszkalnego. Ustawodawca nie wskazał, jaki charakter winien posiadać ten grunt – z orzecznictwa, piśmiennictwa, jak również w stanowiska Organu wynika natomiast, że wystarczające jest, aby na nabytym gruncie możliwa była zabudowa pozwalająca na realizację celów mieszkaniowych. Nie jest jednak wymagane przez żadne przepisy, aby grunt taki miał charakter wyłącznie działki budowlanej. Analizie należy poddać miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (w przypadku braku pozwolenia na budowę lub warunków zabudowy wydanych dla konkretnej działki). Jeśli zatem miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego pozwala na zabudowę działki zabudową o charakterze mieszkalnym, w której możliwa będzie realizacja celów mieszkaniowych podatnika, to wydatki poniesione na zakup takiej działki będą mieściły się w definicji wydatków na własne cele mieszkaniowe.

Podobne stanowisko wyraził m.in. Organ w interpretacji podatkowej z dnia 2 października 2020 r., 0112-KDIL2-1.4011.532.2020.2.KF, gdzie wskazano, że:

„Ponadto w przypadku zakupu działki siedliskowej, zauważyć należy, że przepisy prawa nie zawierają definicji legalnej pojęcia „działki siedliskowej”, ani „siedliska”. Zgodnie z uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 15 grudnia 1969 r. (sygn. akt III CZP 12/69, OSN 1970/3/39) za działkę siedliskową uważa się działkę pod budynkami wchodzącymi w skład gospodarstwa rolnego. Samo siedlisko nie jest jeszcze gospodarstwem rolnym, stanowi bowiem tylko zaplecze i bazę gospodarstwa rolnego (uchwała Sądu Najwyższego z dnia 13 czerwca 1984 r., sygn. akt III CZP 22/84, OSN 1985, Nr 1, poz. 8).

W doktrynie przyjęło się, w ślad za orzecznictwem Sądu Najwyższego, że działka siedliskowa to wydzielony obszar gospodarstwa rolnego przeznaczony na utworzenie siedliska (dom mieszkalny, budynki inwentarskie i budowle rolnicze oraz podwórko) zabezpieczające działalność rolniczą.

Działka siedliskowa może być wydzielona z jednej lub kilku działek ewidencyjnych wchodzących w skład danego gospodarstwa rolnego. (...)

Zatem Nieruchomość 2 (nieruchomość gruntowa – siedlisko), dla której została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, pozwalająca na wybudowanie na tym gruncie budynku mieszkalnego, powinna być traktowana jako grunt pod budowę budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Warto również odnieść się do stanowiska prezentowanego przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku wydanym w sprawie prowadzonej pod sygn. akt II FSK 443/22 (wyrok z dnia 1 lutego 2023 r.), w którym wskazano, że:

„należy stwierdzić, że za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f. uznać należy także te przeznaczone na nabycie nieruchomości gruntowej (m.in. rolnej), w skład której jako część składowa prócz budynku mieszkalnego wchodzi również budynek gospodarczy. (...) Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela przy tym stanowisko organu interpretacyjnego, że omawianego zwolnienia nie można stosować do nabycia innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym niewskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Skoro jednak skarżący we wniosku o wydanie interpretacji wskazał wyraźnie przedstawiając stan faktyczny, że nabywana nieruchomość ma zaspokajać jego własne potrzeby mieszkaniowe, a organ interpretacyjny nie wskazał żadnych okoliczności świadczących o tym, że nabywana nieruchomość ma służyć innym celom, nie wskazał również podstaw prawnych pozwalających na wyodrębnianie w ramach jednej transakcji zbycia nieruchomości wartości gruntu, wartości budynku mieszkalnego i wartości budynku gospodarczego, to znaczy, że brak jest przesłanek potwierdzających zasadność stanowiska przedstawionego w skardze kasacyjnej”.

Organ wskazywał również w interpretacjach, że ważne jest określenie, czy na danej nieruchomości możliwe jest obiektywnie wybudowanie nieruchomości, w której realizowane będą cele mieszkaniowe. Mimo faktu, że działka będąca przedmiotem wniosku posiada status działki przeznaczonej na zabudowę o charakterze siedliskowym, to obiektywnie możliwe jest wybudowanie na tejże nieruchomości budynku, w którym realizowane będą cele mieszkaniowe Zainteresowanego, jak i Zainteresowanej – która, jak wskazano w uzupełnieniu wniosku, ukończyła dodatkowo podyplomową szkołę rolniczą.

Dodatkowo, zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, każdy ma prawo w granicach określonych ustawą, do zagospodarowania terenu, do którego ma tytuł prawny zgodnie z warunkami ustalonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Natomiast za działkę budowlaną (w rozumieniu ww. ustawy – zgodnie z art. 2 pkt 12) uznaje się nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowalnych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego. W ocenie Zainteresowanego, nabyta przez Niego działka oznaczona numerem 6 spełnia ww. warunki, bowiem możliwe jest wybudowanie na niej budynku mieszkalnego. Nic zatem nie stoi na przeszkodzie, aby wystąpić o pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego, która to budowa będzie realizowana na ww. działce – działce, na której następnie realizowane będą cele mieszkaniowe Zainteresowanego.

Skoro zatem ustawodawca nie wskazał w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, że nabywana działka ma mieć charakter działki budowlanej, a wystarczające jest, aby na tej działce obiektywnie można było posadowić budynek o charakterze mieszkalnym, to w ocenie Zainteresowanego nabyta przez Niego działka spełnia wszelkie wymogi do tego, aby uznać wydatki na nią poczynione za wydatki na własne cele mieszkaniowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że dokonana przez Zainteresowanych 17 września 2021 r. sprzedaż lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość nabytego 29 grudnia 2020 r., stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z powyższego, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

Natomiast, przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

W myśl art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Wskazuję w tym miejscu, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:

Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Odnosząc się do wydatków na zakup opisanej nieruchomości wskazać należy, że pojęcie „działka siedliskowa” nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa, jednakże sądy administracyjne wielokrotnie wypowiadały się jak należy je rozumieć. I tak NSA w wyroku z dnia 2 lutego 2016 r. sygn. akt I OSK 417/15 stwierdził, że oczywistym jest, że działka siedliskowa jest czymś innym niż działka budowlana. Działka uznana bowiem za siedliskową jest gruntem rolnym, na której istnieje możliwość zabudowy związanej z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Przykładów definicji siedliska i działki siedliskowej dostarcza również orzecznictwo Sądu Najwyższego. W uchwale z dnia 8 czerwca 1977 r., sygn. akt III CZP 40/77, ww. Sąd stwierdził: siedliskiem jest ta część nieruchomości, na której znajdują się budynki na działce rolniczej – mieszkalne oraz służące wyłącznie produkcji rolniczej, czyli dom mieszkalny wraz z zabudowaniami gospodarczymi. Natomiast w uchwale z dnia 8 sierpnia 1973 r., sygn. akt III CZP 45/73, Sąd Najwyższy wyjaśnił, że za działkę siedliskową uznaje się działkę pod budynkami wchodzącymi w skład gospodarstwa rolnego (budynkami mieszkalnymi oraz innymi budynkami i urządzeniami służącymi wyłącznie produkcji rolniczej oraz przetwórstwu rolno-spożywczemu) lub inaczej – działkę, na której stoi dom mieszkalny, przy czym dom mieszkalny będący składnikiem gospodarstwa rolnego spełnia jednocześnie dwie funkcje: zaspokaja potrzeby mieszkaniowe w znaczeniu ogólnym oraz ułatwia właścicielowi, zamieszkałemu w gospodarstwie rolnym, racjonalne prowadzenie tego gospodarstwa.

W przypadku nabywania gruntu, w ramach realizacji własnych celów mieszkaniowych, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że musi to być określony grunt nabyty w określonym celu. O charakterze nabytego gruntu nie rozstrzyga jednak jedynie zamiar podatnika wybudowania na nim budynku mieszkalnego, ale charakter gruntu musi być oceniony w kontekście rzeczywistej i realnej możliwości jego zabudowy. Zgodnie z prezentowanym w orzecznictwie sądowym stanowiskiem nabywany grunt ma zostać przeznaczony na realizację budowy budynku mieszkalnego oraz w dacie nabycia lub najpóźniej w terminie o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma nadawać się do zabudowy budynkiem mieszkalnym, stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie dotyczy bowiem nabycia gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, a nie jakiegokolwiek gruntu, w tym np. rekreacyjnego czy rolnego.

Ponadto, w przypadku nabycia gruntu ustawodawcy nie chodziło o to, aby ze zwolnienia korzystał podatnik, który środki inwestuje w nieruchomość (grunt), lecz o to, aby ze zwolnienia korzystał ten podatnik, dla którego zakup gruntu jest pierwszym krokiem do realizacji budowy budynku mieszkalnego, w którym podatnik ma zamiar realizować własne cele mieszkaniowe. Zatem, samo poniesienie wydatku na nabycie gruntu nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.

Wskazać przy tym należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyjaśnienia, co stanowi podstawę do określenia przeznaczenia gruntu, w związku z tym konieczne jest odniesienie się, w tym zakresie, do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ww. ustawy:

W myśl art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Z kolei, zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

Stosownie do art. 6 ust. 2 ww. ustawy:

Charakter gruntu może zatem wynikać z przeznaczenia jakie zostało mu nadane w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, która w sytuacji, gdy dla danego terenu nie został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego określa sposób zagospodarowania i zabudowy terenu.

Należy także uznać, że ustawodawca nie uzależnił przedmiotowego zwolnienia od konieczności – w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego – posiadania na moment nabycia gruntu decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, z której będzie wynikał sposób zmiany zagospodarowania terenu poprzez budowę budynku mieszkalnego – wystarczy, aby nie później niż w okresie trzech lat od sprzedaży nieruchomości stanowiącej źródło przychodu, taki warunek został spełniony. W takim przypadku zakup gruntu spełnia wymogi uprawniające do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy także, że w przypadku wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na nabycie gruntu (pod budowę budynku mieszkalnego) ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera warunku rozpoczęcia na tej działce w określonym czasie budowy budynku mieszkalnego, tzn. ustawodawca nie zastrzegł, że zakup działki budowlanej będzie wydatkowaniem na własne cele mieszkaniowe podatnika tylko wtedy, gdy podatnik w określonym czasie rozpocznie budowę budynku mieszkalnego. Ustawodawca wymaga wyłącznie by zakup był podyktowany potrzebą realizacji własnego celu mieszkaniowego.

W przypadku, gdy przychód ze sprzedaży nieruchomości zostanie przeznaczony w okresie trzech lat od końca roku, w którym nastąpiło jej zbycie, na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na nabycie gruntu, który – w tym ustawowym terminie – będzie posiadał przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego, co potwierdzać będą plan zagospodarowania przestrzennego albo aktualne warunki zabudowy i zagospodarowania terenu – uzyskany z tego tytułu dochód będzie zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do wydatków na wykonanie projektu budowlanego wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęcia „budowa”, nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji.

Stosownie do art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.):

Budowa realizowana jest na podstawie pozwolenia na budowę, a kończy się z chwilą zakończenia robót budowlanych (budowy) i uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy Prawo budowlane:

Przez budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać wykonanie robót budowlanych prowadzonych na podstawie pozwolenia na budowę zgodnie z przedłożonym projektem budowlanym. Dla procesu budowy budynku mieszkalnego istotne jest wykonanie tylko tych elementów, które stanowią jego substancję lub są trwale z tym budynkiem związane, np. wykonanie wszystkich przyłączy i uzbrojeń działki w media (gaz, woda, kanalizacja, energetyka, instalacja grzewcza).

Jednocześnie podkreślić należy, że z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.

Zatem zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymaga przeznaczenia równowartości przychodu ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na preferowane przez ustawodawcę cele, a takim przychodem jest wartość wyrażona w umówionej cenie sprzedaży, nie zaś faktycznie otrzymane środki finansowe. W art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie mówi o zaspokojeniu własnych celów mieszkaniowych konkretnie za środki finansowe otrzymane z tytułu sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych. Stanowi natomiast o przeznaczeniu na preferowany cel przychodu rozumianego zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc kwoty w wysokości (wartości) pozostającej w granicach umówionej ceny sprzedaży nieruchomości przez podatnika.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3171/14, Sąd w odniesieniu do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził:

Zatem, ponieważ przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, to aby dochód z odpłatnego zbycia mógł korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatkowanie środków pieniężnych (pozyskanych ze sprzedaży lub innych źródeł) co do zasady powinno nastąpić po lub w dniu zawarcia przyrzeczonej umowy odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Jednak w określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny odpłatnego zbycia (zaliczka, zadatek, przedpłata, rata) i wydatkowane na własne cele mieszkaniowe przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym. Zadatek, zaliczka, rata, które zostały otrzymane tytułem umowy sprzedaży nieruchomości zbywanej, a następnie wydatkowane na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed zawarciem umowy sprzedaży, mogą być uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe.

Z wykładni językowej przytoczonych uprzednio przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(...) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (...), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (...)” wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie w określonym czasie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku.

Istotnym jest, czy w momencie dokonywania wydatków na własne cele mieszkaniowe podatnik dysponuje/uzyskał przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, nawet jeżeli formalnie sprzedaż ta została dokonana już po poniesieniu wydatków na cele mieszkaniowe.

Stanowisko to potwierdza orzecznictwo, czego przykładem jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 22 stycznia 2025 r., sygn. akt I SA/Sz 529/24, w którym Sąd wyjaśnił, że:

Jednocześnie wskazać należy, że powołana przez Zainteresowanych uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2020 r. w sprawie o sygn. akt II FPS 4/19 dotyczy rozstrzygnięcia, czy podatnik zawierając umowę przedwstępną, mocą której otrzymuje zadatek (zaliczkę) pozwalający na dokonanie zakupu innej nieruchomości realizuje cel mieszkaniowy, spełnia warunki do uzyskania prawa do ulgi, pomimo tego, że zakłócona zostaje chronologia czynności prawnych. Do zakupu nieruchomości na własne cele mieszkaniowe dochodzi bowiem przed odpłatnym zbyciem nieruchomości generującym dochód w rozumieniu przepisów ustawy. Jak wskazano w uchwale, skoro środki pochodzące z otrzymanego zadatku (zaliczki) w momencie zawarcia umowy przenoszącej własność zalicza się na poczet ceny, to stanowią one przychód (dochód) z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Powyższe oznacza, że środki wydatkowane z otrzymanego zadatku (zaliczki) są środkami wydatkowanymi z przychodu (dochodu) uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że decydującym warunkiem dla realizacji prawa do ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jest wydatkowanie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe w terminie dwóch lat (obecnie trzech) od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie, a nie wydatkowanie tego dochodu po uprzednim zbyciu nieruchomości. Powyższa uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2020 r. w sprawie o sygn. akt II FPS 4/19 nie ma więc zastosowania w przypadku Zainteresowanych.

W sprawie Zainteresowanych mamy do czynienia z sytuacją, w której jeszcze przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, tj. przed otrzymaniem zapłaty za zbywaną nieruchomość, Zainteresowani dokonali zakupu działki pod budowę domu oraz zawarli umowę dotyczącą wykonania projektu ich nowego domu.

W rozpatrywanej sprawie Zainteresowani przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego uzyskali w dniach:

·5 września 2021 r. (80 000 zł w formie zadatku),

·17 września 2021 r.

W związku z tym, dopiero od ww. momentu Zainteresowani mogli dysponować przychodem ze sprzedaży nieruchomości.

Natomiast wydatków na nabycia działki pod budowę budynku mieszkalnego Zainteresowani dokonali w dniach:

·28 marca 2021 r. – wpłata zadatku.

·18 sierpnia 2021 r. – zapłata pozostałej kwoty.

Ponadto, Zainteresowani 19 kwietnia 2021 r. dokonali wpłaty zaliczki z tytułu zawarcia umowy dotyczącej wykonania projektu nowego domu.

Mając powyższe na uwadze, środki przeznaczone na nabycie działki oraz wpłatę zaliczki na wykonanie projektu nowego domu – poniesione przed uzyskaniem przychodu ze zbycia – nie mogą stanowić wydatku na własny cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Wydatki te zostały poniesione w momencie kiedy Zainteresowani nie dysponowali/ nie uzyskali jeszcze przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Zatem tych wydatków Zainteresowani nie mogą uwzględnić w ramach ulgi mieszkaniowej.

W związku z tym, że ostatniej zapłaty za wykonanie projektu nowego domu Zainteresowani dokonali 19 października 2021 r., a przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego Zainteresowani uzyskali 5 września 2021 r. i 17 września 2021 r., to ten wydatek poniesiony przez Zainteresowanych mogą Oni uwzględnić w ramach ulgi mieszkaniowej, przy spełnieniu wszystkich przesłanek umożliwiających skorzystanie z tej ulgi.

W konsekwencji, stwierdzam, że poniesione przez Zainteresowanych wydatki w dniu 28 marca 2021 r. i 18 sierpnia 2021 r. na nabycie działki pod budowę budynku mieszkalnego oraz 19 kwietnia 2021 r. na wpłatę zaliczki za wykonanie projektu budowlanego – w przedstawionej sytuacji – nie stanowią wydatków na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c)-d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie uprawniają Zainteresowanych do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wydatki te zostały dokonane w momencie, kiedy Zainteresowani nie dysponowali (nie uzyskali) jeszcze przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego (5 września 2021 r. i 17 września 2021 r.).

W związku z tym, stanowisko Zainteresowanych w tym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Natomiast wydatek poniesiony przez Zainteresowanych19 października 2021 r. na zapłatę pozostałejkwoty z tytułu wykonania projektu budowlanego uprawnia Zainteresowanych do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ dokonany został w momencie, kiedy Zainteresowani dysponowali (uzyskali) przychodem ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W związku z tym, stanowisko Zainteresowanych w tym zakresie uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zastrzec, że interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście przedstawionego pytania i własnego stanowiska, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii wynikających z opisu sprawy, które nie były przedmiotem pytania i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Przy wydawaniu interpretacji indywidualnych w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm.), opieram się wyłącznie na opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym we wniosku – nie prowadzę postępowania dowodowego. Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

W odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanych wyroków sądów administracyjnych, wskazać należy, że niewątpliwie wyroki sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia w nich zawarte zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.