Data powstania przychodu z udziału w spółce niebędącej podatnikiem podatku dochodowego – wyrok NSA
Przychód wspólnika z udziału w zysku spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego powstaje z momentem uzyskania przychodu przez taką spółkę, niezależnie od tego, czy i kiedy przychód ten zostanie wspólnikowi wypłacony. Dotyczy to także transparentnych podatkowo spółek zagranicznych – wyrok NSA z 30 stycznia 2025 r., sygn. akt II FSK 555/22.
Stan faktyczny
Podatniczka będąca osobą fizyczną i polską rezydentką podatkową została wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga typu Societe en Commandite Speciale. Spółka ta jest transparentna podatkowo zarówno w Luksemburgu, jak i w Polsce, to znaczy podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej wspólnicy. Stosownie do regulacji dotyczących tej spółki ani podatniczce, ani pozostałym wspólnikom nie będzie przysługiwało prawo do żądania wypłaty zaliczek na poczet przewidywanego zysku w trakcie trwającego roku obrotowego. Roszczenie do wypłaty zysku powstanie dopiero wówczas, gdy spełnione zostaną następujące przesłanki: w sprawozdaniu finansowym za dany rok obrotowy zostanie wykazany zysk spółki oraz zgromadzenie wspólników podejmie uchwałę o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego i przekazaniu zysku do podziału między wspólników. Jeśli uchwała o przekazaniu zysku do podziału między wspólników nie zostanie podjęta, podatniczka nie nabędzie roszczenia o wypłatę przysługującej jej części zysku, bowiem zysk ten będzie powiększał majątek spółki i będzie mógł zostać przeznaczony na dalszy rozwój działalności prowadzonej przez spółkę. W kolejnych latach będzie mógł on zostać przeznaczony do podziału między wspólników, o ile nie zostanie uprzednio wykorzystany na rozwój działalności spółki.
W związku z powyższym opisem podatniczka zapytała we wniosku o interpretację podatkową, czy zaliczkę na PIT zobowiązana będzie zapłacić jedynie za miesiąc, w którym faktycznie otrzyma wypłatę zysku na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników. Zdaniem podatniczki należy udzielić odpowiedzi twierdzącej, kierując się brzmieniem art. 14 ust. 1i ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof).
Stanowisko organu interpretacyjnego
Organ uznał, że stanowisko podatniczki jest nieprawidłowe. Zdaniem organu obowiązek podatkowy wspólnika w spółce transparentnej podatkowo powstaje na podstawie art. 8 w zw. z art. 14 ust. 1 updof proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału już w momencie uzyskania przez tę spółkę przychodów z jej działalności gospodarczej. To, czy wspólnik ma roszczenie do spółki o wypłatę zysku w trakcie roku obrachunkowego lub podatkowego, czy też dopiero po podjęciu uchwały wspólników o podziale zysku za dany rok obrotowy – nie ma znaczenia.
Stanowisko WSA
WSA w Gdańsku przyznał rację organowi interpretacyjnemu i skargę podatniczki oddalił. Zdaniem sądu w kontekście obowiązku podatkowego wspólnika spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego nie ma znaczenia, że zysk nie jest mu faktycznie wypłacany tylko dlatego, że tak zdecydowali w umowie spółki jej wspólnicy. Nie ma możliwości, aby wspólnik na podstawie zapisów umowy spółki wyzbył się obowiązku podatkowego, który zaktualizował się wobec niego już w chwili uzyskania udziału w należnych przychodach spółki. W konsekwencji obowiązek podatkowy po stronie podatniczki powstaje na podstawie art. 5b ust. 2 w zw. z art. 8 ust. 1 i art. 14 ust. 1 updof w momencie uzyskania przez tę spółkę przychodów z działalności gospodarczej.
Stanowisko NSA
Sąd drugiej instancji oddalił skargę kasacyjną podatniczki z następującym uzasadnieniem. Dla powstania przychodów związanych z działalnością gospodarczą – a do tego źródła (co nie jest sporne w sprawie) należy kwalifikować przychody z udziału w zysku spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego (czyli transparentnej podatkowo) – nie jest istotny moment otrzymania przychodów, czyli pieniędzy bądź wartości pieniężnych, jak reguluje to art. 11 ust. 1 updof. W przypadku przychodów z działalności gospodarczej przychód podatkowy ustalany jest nie tylko za pomocą metody kasowej, lecz również przy zastosowaniu metody memoriałowej, skutkiem czego obowiązek podatkowy obejmuje przychody, które zgodnie z ich zaksięgowaniem powinny dopiero wpłynąć do podatnika, lecz jeszcze to nie nastąpiło. Przychodem z działalności gospodarczej są już kwoty należne, które nie zostały faktycznie otrzymane (art. 14 ust. 1 updof). Dlatego nie znajduje tu zastosowania art. 14 ust. 1i tej ustawy, gdyż przepis ten odnosi się do przychodu otrzymanego.
Z mocy art. 5b ust. 2 w zw. z art. 14 ust. 3 oraz art. 8 ust. 1 updof już w momencie uzyskania tytułu prawnego do określonego przysporzenia w konkretnej kwocie jest on alokowany na rzecz każdego wspólnika według proporcji wynikającej z posiadanego prawa do udziału w zysku. Ponadto unormowanie wynikające z art. 44 ust. 3f updof wskazuje, iż czas, w którym należy uiścić zaliczkę na podatek, należy ściśle powiązać z chwilą uzyskania przez wspólnika przychodu z działalności gospodarczej, a nie przychodu z tytułu zysku z działalności gospodarczej, a tym bardziej nie według metody kasowej, czyli dopiero z momentem jego otrzymania.
Od redakcji
Można byłoby się spierać, czy przychód z udziału w zysku spółki transparentnej podatkowo, którego faktyczne otrzymanie zależy od odpowiedniej uchwały zgromadzenia wspólników, jest już przychodem należnym w rozumieniu art. 14 ust. 1 updof, gdy taka uchwała jeszcze nie zapadła. Od strony teoretycznej wydaje się to wielce dyskusyjne, ale od strony praktycznej musimy niestety uprzedzić, że stanowisko zajęte przez sądy w niniejszej sprawie jest jednolicie przyjmowane w orzecznictwie sądowym (zob. np. wyrok NSA z 5 marca 2025 r., sygn. akt II FSK 758/22). Tak więc nie wróżymy sukcesu w prowadzeniu sporu w tej kwestii.
W sytuacji gdy wchodzi w grę spółka zagraniczna, zagadnieniem wstępnym jest ustalenie charakteru prawnopodatkowego tej spółki, a więc czy jest ona sama podatnikiem podatku dochodowego. W niniejszej sprawie nie było sporne to, że spółka luksemburska nie jest podatnikiem podatku dochodowego, czyli jest podatkowo transparentna.
Krzysztof Janczukowicz
doktor prawa, radca prawny, specjalista w zakresie prawa podatkowego i karnego
Już dziś zamów dostęp
do IFK Platforma Księgowych i Kadrowych
- Codzienne aktualności prawne
- Porady i artykuły z najpopularniejszych czasopism INFOR wraz z bieżącymi wydaniami
- Bogatą bibliotekę materiałów wideo
- Merytoryczne dodatki, ściągi, plakaty
