Wyrok NSA z dnia 5 grudnia 2024 r., sygn. II FSK 2142/23
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA - delegowany Alicja Polańska, , Protokolant Renata Galińska-Gaweł, po rozpoznaniu w dniu 5 grudnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 sierpnia 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1021/23 w sprawie ze skargi D. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 lutego 2023 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.902.2022.1.MBD w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości; 2) oddala skargę; 3) zasądza od D. S.A. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 580 (słownie: pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1.1. Wyrokiem 8 sierpnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 1021/23, w sprawie ze skargi D. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Spółka", "Wnioskodawca" lub "BANK") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS") z dnia 10 lutego 2023 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.
1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny. Wnioskodawca jest bankiem krajowym w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 2439 ze zm., dalej: "Prawo bankowe") i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od osób prawnych (obowiązkowi CIT) w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność bankowa. Prowadzona przez Bank działalność bankowa obejmuje m.in. udzielanie pożyczek/kredytów podmiotom gospodarczym i osobom fizycznym (zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką), przyjmowanie depozytów czy obsługę klientów w zakresie transakcji wymiany walut. W ramach prowadzonej działalności bankowej Wnioskodawca zawierał w przeszłości z osobami fizycznymi (dalej: "Kredytobiorca"/"Kredytobiorcy") umowy o kredyt (pożyczki) które obejmowały: a) umowy o kredyty hipoteczne indeksowane do waluty obcej, b) umowy o kredyty konsolidacyjne indeksowane do waluty obcej, c) umowy o kredyty denominowane w walucie obcej, d) pożyczki hipoteczne indeksowane do waluty obcej (dalej łącznie jako: "umowy kredytu"). W ramach umów kredytów denominowanych w walucie obcej wysokość kredytu udzielonego Kredytobiorcy była wyrażona w umowie w walucie obcej. Sama kwota kredytu była wypłacana w złotych ("PLN") po przeliczeniu kwoty kredytu według wskazanego kursu Banku np. stosowanego przy kupnie tej waluty. W praktyce, w takim przypadku Klient na moment zawarcia umowy kredytu nie miał pewności jaka dokładnie kwota zostanie mu wypłacona w PLN. W umowie kredytu znajdowało się zastrzeżenie, że kwota nie może być wyższa niż wskazana w umowie kredytu kwota kredytu wyrażona w PLN. Raty kapitałowo-odsetkowe (oraz ewentualnie inne prowizje/opłaty) były każdorazowo przeliczane na PLN po ustalonym umownie kursie wymiany walut np. aktualnym na dzień spłaty danej raty. Natomiast, w ramach umów kredytu indeksowanych do waluty obcej kwota kredytu była wyrażona w umowie w PLN i kredyt był wypłacany w PLN. W konsekwencji, w takim przypadku Klient na moment zawarcia umowy kredytu wiedział, ile dokładnie środków pieniężnych otrzyma od Banku. Niemniej, kwota udzielonego kredytu była następnie przeliczana na walutę obcą, co stanowiło podstawę wyliczenia kwot poszczególnych rat kapitałowo-odsetkowych kredytu. Raty kapitałowo-odsetkowe były w harmonogramie wyrażone w walucie indeksacji kredytu. W zależności od wyboru waluty spłaty (PLN/EUR/CHF) Klienci dokonywali spłaty poprzez zapewnienie środków w walucie indeksacji lub w PLN. W zakresie opłat i prowizji do Umowy kredytu załączona była tabela opłat wyrażonych w PLN. W okresie obowiązywania umów kredytu Bank rozpoznawał dla celów podatku dochodowego od osób prawnych przychody podatkowe wynikające z wykonywanych umów kredytu, w szczególności z tytułu odsetek, prowizji, innych opłat około kredytowych czy dodatnich różnic kursowych (zrealizowanych i niezrealizowanych) ustalanych zgodnie ze stosowaną przez Bank tzw. rachunkowy metodą rozpoznawania różnic kursowych, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p."). W odniesieniu do kwoty wypłaconego w ramach umowy kredytu kapitału kredytu, Bank nie rozpoznawał z tego tytułu kosztów uzyskania przychodów w CIT. W konsekwencji również splata rat kredytowych w części kapitału kredytu nie była rozpoznawana przez Bank jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Z uwagi na istotną zmianę kursu wymiany PLN do walut obcych, która pogorszyła sytuację Kredytobiorców oraz w związku z uznawaniem za abuzywne klauzul denominacyjnych/indeksacyjnych w zawieranych przez Bank umowach kredytu, niektórzy Kredytobiorcy występują z powództwami cywilnymi przeciwko Bankowi. Powództwa Kredytobiorców opierają się na dwóch typach roszczeń o unieważnienie całej umowy kredytu, albo o uznanie za abuzywne klauzul denominacyjnych /indeksacyjnych w zawartej umowie kredytu. W konsekwencji wnoszonych powództw, zdarza się, że sądy uwzględniają powództwa wnoszone przez Kredytobiorców uznając, że: 1. umowa kredytu zawarta przez Bank z Klientem jest w całości dotknięta wadą bezwzględnej nieważności: a. na podstawie art. 58 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r., poz. 1360, ze zm., dalej: "Kodeks cywilny" lub: "k.c."), lub b. w wyniku wyeliminowania umowy postanowień umowy kredytu w zakresie stosowanych przez Bank kursów walut (klauzul denominacyjnych /indeksacyjnych) uznanych za niedozwolone postanowienia umowne w rozumieniu art. 385¹ § 1 Kodeksu cywilnego, i uznania przez sąd niemożliwości pozostawienia w mocy umowy kredytu pozbawionej tych klauzul. W tych przypadkach sądy uznają, że postanowienia umowy kredytu pozostają w sprzeczności z bezwzględnie obowiązującymi przepisami prawa, a przez to nie można przyjąć, że strony w ogóle skutecznie zawarły umowę kredytu i należy potraktować ją jako niezawartą (dalej jako: "Wyroki stwierdzające nieważność") lub postanowienia umowy kredytu w zakresie stosowanych przez Bank kursów walut (klauzul denominacyjnych/indeksacyjnych) stanowią niedozwolone postanowienia umowne w rozumieniu art. 385¹ § 1 Kodeksu cywilnego, a w konsekwencji należy wyeliminować z umowy kredytu ww. klauzule, z pozostawieniem w mocy pozostałej części umowy kredytu. W takiej sytuacji, w ocenie sądów, udzielony kredyt powinien zostać uznany za udzielony w PLN od momentu zawarcia umowy kredytu, tzw. odwalutowanie/odfrankowienie (dalej jako: "wyroki usuwające klauzule abuzywne"; łącznie określane w dalszej części wniosku jako: "wyroki"). Wyroki mogą dotyczyć zarówno umów kredytów, w ramach których istnieje jeszcze bieżące zobowiązanie Klienta do spłaty kapitału kredytu, jak i umów kredytu, na mocy których Klient dokonał już całkowitej spłaty udzielonego kredytu. W wyniku wydania wyroku stwierdzającego nieważność, co do zasady, każdej ze stron umowy kredytu przysługuje roszczenie o zwrot świadczeń pieniężnych spełnionych w wykonaniu tej umowy. Tym samym, strony umowy kredytu powinny dokonać zwrotu otrzymanych kwot (świadczeń) jako świadczeń nienależnych w rozumieniu art. 410 Kodeksu cywilnego, tj. Kredytobiorca powinien dokonać zwrotu pierwotnie otrzymanej od Banku kwoty kapitału kredytu w PLN a Bank powinien dokonać zwrotu wszelkich płatności otrzymanych od Klienta w okresie trwania umowy kredytu. Szczegóły dotyczące samego sposobu rozliczenia zwrotu wzajemnych świadczeń mogą się różnić w zależności od konkretnego wyroku i sytuacji Kredytobiorcy, w tym stosowania przez sąd teorii salda lub teorii dwóch kondykcji, dokonania potrącenia w ramach rozliczenia z Klientem czy stopnia spłaty kapitału kredytu przez Klienta. Strona wyjaśniła, że w wyniku wydania wyroku usuwającego klauzule abuzywne, zadłużenie Klienta ulega co do zasady zmniejszeniu wskutek przeliczenia wysokości zadłużenia Klienta według historycznego kursu wymiany waluty obcej do PLN, np. z dnia zawarcia umowy kredytu czy uruchomienia (wypłaty) kapitału kredytu. W efekcie takiego przeliczenia dochodzi do tzw. odwalutowania kredytu, tj. ustalenia na nowo wysokości zadłużenia tak, jak gdyby kredyt był od początku udzielony w PLN. W konsekwencji, po stronie Kredytobiorcy powstaje w takiej sytuacji co do zasady nadpłata rat kapitałowo-odsetkowych lub ewentualnych innych opłat uiszczonych w okresie, kiedy umowa kredytu była wykonywana. W konsekwencji, w przypadku spraw zakończonych prawomocnym wyrokiem stwierdzającym nieważność lub wyrokiem usuwającym klauzule abuzywne, Bank może ponosić następujące kategorie kosztów:
Już dziś zamów dostęp
do IFK Platforma Księgowych i Kadrowych
- Codzienne aktualności prawne
- Porady i artykuły z najpopularniejszych czasopism INFOR wraz z bieżącymi wydaniami
- Bogatą bibliotekę materiałów wideo
- Merytoryczne dodatki, ściągi, plakaty
