Wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2023 r., sygn. II FSK 1443/23
Zwrot na rzecz klientów już wcześniej rozliczonych odsetek, opłat oraz korekta dodatnich różnic kursowych, wynikające ze stwierdzenia nieważności umowy kredytowej indexowanej lub denominowanej do waluty innej niż polski złoty, nie mogą być zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie spełniają one kryterium poniesienia w celu osiągnięcia przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania źródła przychodu.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Dumas Sędziowie Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz (spr.) Sędzia del. NSA Zbigniew Romała Protokolant Agnieszka Majewska po rozpoznaniu w dniu 6 grudnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 kwietnia 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 2621/22 w sprawie ze skargi B. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 września 2022 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.162.2022.1.ŚS w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2. oddala skargę, 3. zasądza od B. S.A. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1.1. Wyrokiem z 6 kwietnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2621/22, w sprawie ze skargi Bank S.A. z siedzibą w Warszawie (dalej: "Bank", "Spółka" lub "Skarżący") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS") z dnia 19 września 2022 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2022 r., poz. 329, ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Pełna treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia dostępna jest na stronie internetowej https://orzeczenia.nsa.gov.pl/ (dalej zwana: "CBOSA").
1.2. Stan sprawy przedstawiał się następująco. W zaskarżonej interpretacji indywidualnej DKIS uznał stanowisko Banku zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącym sposobu kwalifikacji prawnopodatkowej kosztów odwalutowania hipotecznych kredytów walutowych, za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji organ wskazał, że podmiot jest bankiem krajowym działającym na podstawie ustawy z 29 sierpnia 1997 r. prawo bankowe (t.j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 2439 ze zm., dalej: "Prawo bankowe"). Na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm., dalej: "ustawa o rachunkowości"), Bank sporządza sprawozdania finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości oraz Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej przyjętymi przez Komisję Europejską, a także przyjętymi przez Komisję Europejską ich interpretacjami (dalej łącznie: "MSSF"). Zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 u.p.d.o.p. Bank ustala różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości. Spółka zalicza odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych i ustalone zgodnie z MSSF różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów rachunkowych i podatkowych jest dokonywana codziennie. W ramach prowadzonej działalności bankowej (działalności gospodarczej), Bank (jako kredytodawca) udzielał i udziela swoim klientom będącym konsumentami (jako kredytobiorcom) kredytów lub pożyczek zabezpieczonych hipoteką lub innym prawem związanym z nieruchomością, w tym kredytów hipotecznych w rozumieniu art. 3 ustawy z 23 marca 2017 r. o kredycie hipotecznym oraz o nadzorze nad pośrednikami kredytu hipotecznego i agentami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1027 ze zm.). Jedną z form kredytów hipotecznych zawartych przez Bank jest kredyt hipoteczny indeksowany do waluty innej niż polski złoty (PLN), np. do franka szwajcarskiego (CHF). Drugą formą kredytów hipotecznych zawartych przez Bank były kredyty hipoteczne denominowane do waluty innej niż polski złoty, np. do franka szwajcarskiego (dalej: "kredyty hipoteczne walutowe". Na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, podstawowe skutki podatkowe po stronie Banku związane z kredytami hipotecznymi walutowymi są następujące: a) kwota udzielonego kredytu nie stanowi kosztu uzyskania przychodów Banku, a kwoty zwracanego kredytu (raty kapitałowe) nie stanowią przychodu podatkowego Banku (zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U.2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p"); b) faktycznie otrzymane odsetki (raty odsetkowe) stanowią przychód podatkowy Banku (w momencie otrzymania, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.p.); c) prowizje i inne opłaty należne Bankowi z tytułu udzielonego kredytu stanowią przychód podatkowy Banku (w momencie kiedy stają się należne, zgodnie z art. 12 ust. 3 i 3a u.p.d.o.p.); d) dodatnie różnice kursowe stanowią przychód podatkowy Banku, a ujemne różnice kursowe stanowią koszt uzyskania przychodów Banku (zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 u.p.d.o.p.). Różnice kursowe stanowiące przychód lub koszt podatkowy Banku są ustalane nie na podstawie u.p.d.o.p., ale zgodnie z MSSF. Są to różnice kursowe: 1) zrealizowane, tj. powstałe w wyniku faktycznej realizacji transakcji (w momencie zapłaty lub równoważnej formy uregulowania należności lub zobowiązania), a także 2) niezrealizowane (memoriałowe), tj. niebędące wynikiem faktycznej realizacji transakcji, ale związane z wyceną rachunkową składników aktywów, pasywów lub pozycji pozabilansowych, e) odpisy na oczekiwane straty kredytowe tworzone przez Bank zgodnie z MSSF w przypadku wystąpienia utraty wartości lub ryzyka utraty wartości aktywa, jakim jest należność kredytowa (Bank, jako podmiot stosujący w tym zakresie MSSFF, a nie ustawę o rachunkowości, nie tworzy rezerw celowych odnoszących się do kredytów) lub należności kredytowe odpisane jako nieściągalne mogą stanowić koszt uzyskania przychodów Banku w zakresie i na warunkach wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 25 i 26c u.p.d.o.p. Z uwagi na istotną zmianę kursu wymiany walut obcych do polskiego złotego (w tym deprecjację złotówki wobec franka szwajcarskiego) w latach ubiegłych, niektórzy kredytobiorcy kwestionują całość lub część postanowień umów kredytów hipotecznych walutowych, w szczególności odnoszących się do klauzul indeksacyjnych zawartych w takich umowach kredytowych. Polskie sądy powszechne w sprawach będących wynikiem pozwów złożonych przez klientów Banku (kredytobiorców), orzekają w różny sposób, m.in. wydają oraz – jak zakłada Bank - będą również w przyszłości wydawać poniższe typy wyroków:
Już dziś zamów dostęp
do IFK Platforma Księgowych i Kadrowych
- Codzienne aktualności prawne
- Porady i artykuły z najpopularniejszych czasopism INFOR wraz z bieżącymi wydaniami
- Bogatą bibliotekę materiałów wideo
- Merytoryczne dodatki, ściągi, plakaty
