Wyrok NSA z dnia 13 kwietnia 2017 r., sygn. II FSK 795/15
Sama znaczna wysokość zobowiązania nie może stanowić podstawy do zastosowania instytucji zabezpieczenia, o ile nie zostanie wykazane, że w zestawieniu z sytuacją majątkową strony zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego.
Teza od Redakcji
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia NSA del. Anna Maria Świderska, Protokolant Ewelina Wołosiak, po rozpoznaniu w dniu 13 kwietnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. W.-K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 5 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1095/14 w sprawie ze skargi L. W.-K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku (obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku) z dnia 31 lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od L. W.-K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 5 listopada 2014r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1095/14, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718) - dalej p.p.s.a., oddalił skargę L.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 31 lipca 2013 r., w przedmiocie zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego. 1.2. Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że zaskarżoną decyzją z dnia 31 lipca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku, pod rozpatrzeniu odwołania L.W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 18 kwietnia 2013 r. dokonującej zabezpieczenia przybliżonej kwoty 928.266 zł na majątku ww. na poczet przyszłego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Decyzja organu została wydana na tle następującego stanu faktycznego: Wobec skarżącej Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. postanowieniem z dnia 5 marca 2013 r. wszczął postępowanie kontrolne w zakresie kontroli źródeł pochodzenia majątku oraz przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za lata 2008-2009. W oparciu o ustalenia dokonane w ramach ww. postępowania kontrolnego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej pismem z dnia 20 marca 2013 r. wystąpił do właściwego miejscowo ze względu na miejsce zamieszkania skarżącej - Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z wnioskiem o zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego. Organ I instancji decyzją z dnia 18 kwietnia 2013 r. określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2008 rok w wysokości 928.266 zł oraz orzekł o zabezpieczeniu ww. kwoty na majątku skarżącej. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 31 lipca 2013 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Na powyższą decyzję strona skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę wnosząc o jej uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że w niniejszej sprawie zaskarżona decyzja ma zabezpieczać wykonanie ewentualnej przyszłej decyzji w związku z toczącym się postępowaniem w sprawie podatku od tzw. nieujawnionych dochodów. Jednak w dniu 18 lipca 2013 r. Trybunał Konstytucyjny (wyrok o sygn. SK 18/09) podważył zgodność z Konstytucją większości przepisów regulujących zasady opodatkowania dochodów z nieujawnionych źródeł i stwierdził niekonstytucyjność całego przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu ww. wyroku podniósł, że przepis art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu od 2007 roku jest niemal identyczny jak ten którego o niekonstytucyjności orzekał, a zmiany miały jedynie charakter techniczny. Z tych względów w ocenie skarżącej, skoro niemożliwe będzie wydanie decyzji opartej o niekonstytucyjny przepis, to wszelkie zabezpieczenia wykonania takiej przyszłej decyzji nie mają po prostu sensu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. 1.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyniku rozpoznania skargi uznał, że nie zasługuje ona na uwzględnienie. W ocenie Sądu, zarzuty dotyczące zasadności określenia zobowiązania podatkowego i jego wysokości, nie mogą być - co do zasady - rozpatrywane w niniejszym postępowaniu. W decyzji o zabezpieczeniu organ określa jedynie przybliżoną wysokość zobowiązania, którym to wymogom w niniejszej sprawie sprostał. Określenia przybliżonej kwoty zobowiązania dokonano na podstawie materiałów dowodowych zgromadzonych w toku postępowania kontrolnego w zakresie kontroli źródeł pochodzenia majątku oraz przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za lata 2008-2009. Zdaniem Sądu zgromadzone w aktach sprawy dowody, uwzględniając wysoki stopień szczegółowości przedstawionych informacji, stanowiły wystarczającą podstawę do przyjęcia, że została uprawdopodobniona przybliżona wysokość zobowiązania podatkowego za okresy rozliczeniowe objęte postępowaniem. Podstawy do uchylenia decyzji zabezpieczającej nie stanowi też zdaniem Sądu zakwestionowanie przez Trybunał Konstytucyjny przepisów prawa materialnego, które stanowić będą podstawę prawną przyszłej decyzji wymiarowej (abstrahując już od faktu, że wskazany przez skarżącą wyrok Trybunału dotyczył przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.). Z tego względu zarzuty podnoszone w skardze Sąd uznał za nieuzasadnione. Sąd dodał, że w myśl art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 roku, poz. 613) - dalej O.p., zobowiązanie podatkowe może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Przesłanką zastosowania instytucji zabezpieczenia jest więc uzasadniona obawa co do wykonania przyszłego zobowiązania podatkowego (prawdopodobieństwo jego niewykonania). Przyjmuje się, że uzasadniona obawa to taka, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jednakże ocena, czy zaistniała ona w konkretnym przypadku pozostawiona została do uznania organu podatkowego. Uznanie to nie może oznaczać dowolności działania lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych, w sposób czytelny uprawdopodobnione dla podatnika w uzasadnieniu decyzji. Pojęcia "uzasadnionej obawy, że zobowiązanie nie zostanie wykonane" z uwagi na jego rozległy zakres ustawodawca nie zdefiniował. Zdarzenia wymienione w przytoczonym art. 33 § 1 zd. 1 in fine O.p. są jedynie mieszczącymi się w ogólnej formule przykładami zachowania sugerującego zaistnienie przesłanki ustawowej. Są to "trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Treść art. 33 § 1 O.p. wyraźnie stanowi o "uzasadnionej obawie", a więc takiej, która ma swoje źródło. Nie może ona być domyślna, ale powinna być uprawdopodobniona w sposób jasny i czytelny dla podatnika. Zdaniem Sądu, powyższe stwierdzenie nabiera szczególnego znaczenia w okolicznościach niniejszej sprawy, w której wskazówką istnienia stanu uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, były sytuacja finansowa, bądź też szerzej - sytuacja majątkowa skarżącej, świadcząca o tym, że nie dysponuje ona odpowiednimi aktywami dla uiszczenia ewentualnego podatku dobrowolnie lub przymusowo, a także charakter stwierdzonych w toku postępowań kontrolnych nieprawidłowości i ich skala a także wysokość ewentualnego zobowiązania podatkowego. Uznając, że okoliczności te mogą stanowić podstawę uznania, że zagrożone jest wykonanie w przyszłości zobowiązań podatkowych, Sąd wskazał, że w hipotezie normy prawnej wyrażonej w art. 33 § 1 O.p. mieszczą się nie tylko czynności polegające na zbywaniu majątku podatnika, ale również wszelkie te jego działania, które mogą skutkować zagrożeniem efektywności przyszłej egzekucji administracyjnej. O zaktualizowaniu przesłanki "uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania" przesądzać mogą zatem także inne okoliczności, które nie zostały wyliczone w powołanym przepisie, a jednocześnie wskazują, że realna jest groźba niewykonania zobowiązania podatkowego. W ocenie Sądu organy podatkowe zasadnie skontestowały, że sytuacja majątkowa skarżącej uzasadnia obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Skarżąca w zeznaniach rocznych wykazała za 2010 r. dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości 10.310 zł a za 2011 r. w wysokości 16.950 zł. Natomiast mąż skarżącej nie deklarował dochodów do opodatkowania a także brak dowodów by uzyskiwał dochody zwolnione z opodatkowania. Analiza sytuacji majątkowej strony wobec określonej przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego (928.266 zł za 2008 r. i 353.329 zł za 2009 r.) jednoznacznie wskazuje, że dochody osiągane przez skarżącą nie są wystarczające do pokrycia zaległości podatkowych co stanowi uzasadnioną obawę, że zobowiązania te nie zostaną wykonane. Zasadnie zatem w ocenie Sądu organy podatkowe dokonały zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego na majątku skarżącej na poczet przyszłego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. 2.2. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca zaskarżyła wskazany powyżej wyrok w całości. Zarzuciła mu: 1) naruszenie przepisów prawa procesowego poprzez naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez wadliwe wykonanie swojego obowiązku - kontroli działalności administracji publicznej, co miało istotny wpływ na wynik postępowania;
Już dziś zamów dostęp
do IFK Platforma Księgowych i Kadrowych
- Codzienne aktualności prawne
- Porady i artykuły z najpopularniejszych czasopism INFOR wraz z bieżącymi wydaniami
- Bogatą bibliotekę materiałów wideo
- Merytoryczne dodatki, ściągi, plakaty
