Wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2016 r., sygn. II FSK 3547/14
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Latkowska-Kłoczko, po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 23 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 665/14 w sprawie ze skargi G. [...] S.A. z siedzibą w K. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 27 grudnia 2013 r. nr IBPBI/2/423-1266/13/CzP w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od G. [...] S.A. z siedzibą w K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 280 (słownie: dwieście osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
1.1. Wyrokiem z dnia 23 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 665/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w sprawie ze skargi G. S. A. z siedzibą w K. uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów (Organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Kraków) z dnia 27 grudnia 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.
1.2. Przedstawiając stan sprawy Sąd I instancji wskazał, że we wniosku o wydanie interpretacji podano m.in., że Skarżąca zamierza zawrzeć z bankiem mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej umowę Systemu zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków. Stronami umowy będą podmioty, które wraz ze skarżącą spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej i są polskimi rezydentami podatkowymi. System zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków jest usługą należącą do zakresu usług bankowych, polegających na umożliwieniu przez bank grupie kapitałowej do której należy Skarżąca, bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez poszczególne spółki z grupy ze wspólnej płynności finansowej całej grupy kapitałowej. Oznacza to, iż na podstawie umowy bank będzie świadczył na rzecz strony skarżącej oraz pozostałych uczestników Systemu tzw. usługę cash poolingu. Przed rozpoczęciem korzystania z usługi cash poolingu, strona skarżąca, jak i pozostałe spółki z grupy kapitałowej zawrą z bankiem umowy bieżących rachunków bankowych. Następnie, skarżąca spółka (oraz pozostali uczestnicy Systemu) przystąpią wraz z bankiem do analizowanej umowy, na podstawie której bank udostępni w rachunkach głównych limit zadłużenia wymagalny na koniec dnia, w którym został udzielony. Ponadto, w ramach umowy bank dokonywał będzie na zlecenie uczestników Systemu rozliczeń pieniężnych z wykorzystaniem rachunków głównych. Systemem zarządzania środkami pieniężnymi objęte zostaną rachunki prowadzone w walucie polskiej. W ramach umowy jeden z uczestników Systemu pełnić będzie dodatkowo funkcję tzw. koordynującego, który posiadał będzie w banku dwa rachunki rozliczeniowe. Jeden z rachunków prowadzony będzie dla koordynującego w ramach grupy rachunków głównych z udostępnionym limitem zadłużenia, natomiast drugi z rachunków nie będzie objęty grupą rachunków. Zgodnie z umową, rozliczenia dokonywane pomiędzy poszczególnymi uczestnikami Systemu (w tym koordynującym) w ramach Systemu zarządzania środkami pieniężnymi oparte będą na konwersji długu (art. 518 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej zwana: "K.c.") skutkującej subrogacją z art. 518 k.c., tj. wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela. System zakłada bilansowanie (tj. zerowanie) sald na prowadzonych przez bank rachunkach bankowych uczestników Systemu (tj. grupie rachunków) z wykorzystaniem rachunku pomocniczego koordynującego. Bilansowanie sald na grupie rachunków dokonywane będzie na koniec każdego dnia roboczego z chwilą postawienia w wymagalność limitów zadłużenia udzielonych przez bank uczestnikom Systemu oraz koordynującemu w grupie rachunków. Oznacza to, iż przy wykorzystaniu wskazanego powyżej mechanizmu prawnego koordynujący dokonywał będzie spłaty wobec banku długów wszystkich uczestników Systemu z tytułu wykorzystania przez nich limitów zadłużenia, lub uczestnicy Systemu spłacać będą długi koordynującego wobec banku z tytułu wykorzystania limitu zadłużenia przyznanego koordynującemu. W wyniku wskazanych czynności odpowiednio koordynujący, jak i pozostali uczestnicy Systemu będą wstępować w miejsce banku w prawa z wierzytelności subrogacyjnych z tytułu dokonanych spłat. Zgodnie z umową kwoty roszczeń obciążone będą odsetkami stosownie do określonej stopy procentowej. Odsetki będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych uczestników Systemu (w tym koordynującego) będzie dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (miesięcznym). Wysokość odsetek należnych poszczególnym uczestnikom Systemu kalkulowana będzie przez bank. Jednocześnie bank, na bazie dziennej, naliczał będzie odsetki debetowe/kredytowe od salda występującego na rachunku pomocniczym koordynującego. Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, bank uzna rachunek pomocniczy koordynującego kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciąży rachunek pomocniczy koordynującego kwotą odsetek należnych bankowi z tytułu kredytu w tym rachunku. W związku z uczestnictwem w Systemie, skarżąca spółka ponosiła będzie na rzecz banku określone w umowie opłaty. Spółka nie będzie stanowiła wobec banku podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; zwana dalej: "u.p.d.o.p."). Skarżąca zapytała czy w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym odsetki wypłacane w ramach Systemu nie będą podlegały przepisom art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 u.p.d.o.p.? Zdaniem spółki, stosunki pomiędzy uczestnikami Systemu i koordynującym wynikające z uczestnictwa w Systemie nie powinny być kwalifikowane jako udzielenie pożyczki, o której mowa w art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. i tym samym odsetki wypłacane przez Skarżącą nie powinny podlegać restrykcjom wynikającym z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji. W przekonaniu Spółki powyższy przepis oznacza, iż za udzielającego pożyczkę dla potrzeb przepisów o niedostatecznej kapitalizacji należy uznać taki podmiot, który w drodze jakiejkolwiek umowy zobowiązał się do przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określoną kwotę pieniędzy. W świetle powyższego, zdaniem skarżącej spółki, umowa - w stosunku pomiędzy uczestnikami Systemu i koordynującym - nie będzie nosiła znamion umowy pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p., gdyż w chwili zawarcia umowy (przystąpienia do Sytemu) żaden z uczestników Systemu, a także koordynujący nie zobowiąże się do przeniesienia na rzecz innego uczestnika Systemu określonej kwoty pieniędzy (w momencie zawarcia umowy żaden z uczestników Systemu, w tym koordynujący, nie posiada informacji, czy i w jakiej wysokości nabędzie roszczenie wobec innego uczestnika Systemu w związku ze spłatą jego długu wobec banku z tytułu wykorzystania kredytu w rachunku głównym). Z drugiej strony, należy zauważyć, że każdy z uczestników Systemu zawrze z bankiem umowę kredytu w rachunku głównym, która - co do zasady - mogłaby być uznana za umowę pożyczki dla celów przepisów o niedostatecznej kapitalizacji. Tym niemniej z uwagi na fakt, że bank nie jest kwalifikowanym pożyczkodawcą dla żadnego z uczestników Systemu, ograniczenia wynikające z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60) i 61) u.p.d.o.p. nie znajdą zastosowania. Skarżąca wskazała przy tym, że tytułem prawnym powstania zobowiązania pomiędzy uczestnikami Systemu a koordynującym będzie konwersja długu (art. 518 § 1 pkt 3 K.c.) skutkująca subrogacją z art. 518 K.c., tj. wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela.
Już dziś zamów dostęp
do IFK Platforma Księgowych i Kadrowych
- Codzienne aktualności prawne
- Porady i artykuły z najpopularniejszych czasopism INFOR wraz z bieżącymi wydaniami
- Bogatą bibliotekę materiałów wideo
- Merytoryczne dodatki, ściągi, plakaty
