Wyrok NSA z dnia 8 maja 2012 r., sygn. II FSK 1243/10
Istnienie w obrocie prawnym w dacie 1 lipca 1984 r., stawki opodatkowania w wysokości przekraczającej 0,5 %, stanowi istotną przesłankę merytoryczną, umożliwiającą ocenę zgodności z art. 7 ust. 1 Dyrektywy Rady 69/335/EWG , przepisów polskiej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przewidujących po dacie akcesji opodatkowanie danych czynnosci podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Teza urzędowa
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędziowie: NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), WSA del. Danuta Kuchta, Protokolant Julia Chudzyńska, po rozpoznaniu w dniu 8 maja 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. sp. z o.o. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 stycznia 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1477/09 w sprawie ze skargi T. sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 19 czerwca 2009 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 19 stycznia 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 1477/09, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 roku, poz. 270) dalej u.p.p.s.a., oddalił skargę "T." sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 19 czerwca 2009 roku, w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. W dniu 28 lipca 2008 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników "T." spółka z o.o. uchwałą w formie aktu notarialnego podwyższyło kapitał zakładowy spółki z kwoty 50.000 zł do kwoty 92.348.500 zł., poprzez utworzenie 184.597 nowych udziałów o wartości nominalnej 500,00 zł każdy. Nowe udziały objęte zostały w ten sposób, że firma O. sp. z o. o. z siedzibą w S. objęła 1 udział o wartości 500 zł i pokryła go w całości gotówką, natomiast pozostałe udziały o wartości 92.298.000 zł. objęła firma A. sp. z o.o. z siedzibą w P. i pokryła je aportem w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Od powyższej czynności notariusz jako płatnik pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych zgodnie z ustawą z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) dalej "u.p.c.c.", w kwocie 461.459 zł. Wnioskiem z dnia 14 stycznia 2009 r. spółka wystąpiła o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 461.456 zł oraz o zapłatę odsetek należnych od dnia złożenia wniosku, w przypadku nie wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku lub zaniechania zwrotu nadpłaty w terminie 30 dni od wydania decyzji. W złożonym wniosku podniosła, iż notariusz jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych pobrał podatek w wysokości 461.456 zł. od przedmiotowej czynności bezpodstawnie, ponieważ wniesienie przez spółkę kapitałową wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej podlega zwolnieniu od podatku kapitałowego na podstawie art. 7 ust. 1 Dyrektywy Rady z dnia 17 lipca 1969 r. (69/335/EWG) dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. U. UE z 1969r. L 249, poz. 25 ze zm.) zwaną dalej „Dyrektywą 69/335/EWG” w brzmieniu nadanym Dyrektywą Rady 85/303/EWG z dnia 10 czerwca 1985 r., zmieniającą dyrektywę 69/335/EWG. Spółka nie kwestionowała prawidłowości pobrania podatku w części odnoszącej się do jednego udziału w wysokości 500 zł objętego przez "O." spółkę z o.o., który został pokryty gotówką. Spółka podniosła, że na podstawie art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG wniesienie przez spółkę kapitałową wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej podlega zwolnieniu od podatku kapitałowego, występującego w Polsce pod nazwą podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z treścią powołanego przepisu, państwa członkowskie zwolnią z podatku kapitałowego operacje, które w dniu 1 lipca 1984 r. były zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0,50% lub niższą. Zdaniem spółki, w celu ustalenia zakresu zwolnienia przewidzianego w tym przepisie należy prześledzić zmiany Dyrektywy 69/335/EWG, a w szczególności zmiany art. 7 w związku z odesłaniem do jego brzmienia obowiązującego w dniu 1 lipca 1984 r. Spółka przytoczyła zmiany Dyrektywy dokonane Dyrektywą 73/80/EWG z dnia 9 kwietnia 1973 r. dotyczącej ustalenia powszechnie obowiązujących stawek podatku kapitałowego, ze skutkiem od 1 stycznia 1976 r. Art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG ograniczył prawo państw członkowskich do pobierania od w/w operacji podatku według stawki od 0% do 0,50%. Mając powyższe na uwadze, spółka wysunęła wniosek, iż Dyrektywa 69/335/EWG w stanie prawnym obowiązującym na dzień 1 lipca 1984 r., w stosunku do operacji polegającej na wniesieniu przez spółkę kapitałową do innej spółki kapitałowej aportu w postaci przedsiębiorstwa w zamian za udziały, podlegała zwolnieniu od podatku lub opodatkowaniu stawką nie wyższą niż 0,50%. Spółka uznała za bezcelowe dalsze badanie, jaką stawką była opodatkowana dana operacja w Polsce w dniu 1 lipca 1984 r., gdyż badaniu stanu prawnego na dzień 1 lipca 1984 r. w celu ustalenia katalogu operacji zwolnionych obecnie na podstawie art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335, podlegają wyłącznie przepisy tej Dyrektywy, a nie przepisy krajowe państwa członkowskiego obowiązujące w tym dniu. Ponadto, w opinii spółki, powołane przepisy Dyrektywy 69/335/EWG nie znalazły odzwierciedlenia w krajowej ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych, pomimo ich obowiązywania w momencie dokonania przez podatnika operacji polegającej na pokryciu kapitału zakładowego aportem w postaci przedsiębiorstwa. Skarżąca stwierdziła, że o konieczności zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnej nie pozostawia wątpliwości art. 5 ust. 1 lit. e w związku z art. 4 ust. 1 lit. a Dyrektywy Rady 2008/07/WE z 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału. Zgodnie z art. 4 ust. 1 lit. a tej Dyrektywy działaniem restrukturyzacyjnym jest między innymi przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej bądź więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej. Z powyższego wynika, że działanie restrukturyzacyjne, którym jest wniesienie przez spółkę kapitałową wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej, Dyrektywa 2008/07/WE nie uważa za wkłady kapitałowe i wyraźnie na podstawie art. 5 ust. 1 lit. e wyłącza z opodatkowania. Reasumując stwierdziła, że analizowane podwyższenie kapitału zakładowego przez wniesienie wkładu niepieniężnego , było zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 4 i 5 Dyrektywy 2008/7, która weszła w życie 13 marca 2008 r., tj. przed omawianym podwyższeniem kapitału. Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w W. decyzją z dnia 26 marca 2009 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Wskazał, że akty założycielskie spółki podlegają, stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) u.p.c.c., opodatkowaniu tym podatkiem. Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zmiany tych umów również podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania. W przypadku umowy spółki, za zmianę umowy, dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, uważa się przy spółce kapitałowej, zgodnie z ait. 1 ust. 3 pkt 2 u.p.c.c., m.in. wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje podwyższenie kapitału zakładowego. Podstawę opodatkowania przy takiej zmianie umowy spółki, stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Organ podkreślił, że w rozpoznawanej sprawie zastosowanie mają przepisy Dyrektywy 69/335/EWG w brzmieniu nadanym Dyrektywą Rady 85/303/EWG z dnia 10 czerwca 1985 r. Wynika to z faktu, iż Rzeczypospolita Polska stała się członkiem Wspólnot Europejskich począwszy od dnia 1 maja 2004 r. i w związku z tym Dyrektywa nr 69/335/EWG w brzmieniu obowiązującym do dnia wprowadzenia w życie jej nowelizacji nie znajdowała w Polsce zastosowania. Do dnia 1 maja 2004 r. wszelkie zasady dotyczące opodatkowania lub zwolnienia czynności należących do zakresu pojęcia gromadzenia kapitału były wprowadzane do polskiego porządku prawnego wyłącznie na podstawie prawa krajowego. Organ wskazał, że dniem implementacji Dyrektywy nr 69/335/EWG przez Polskę jest dzień 1 maja 2004 r. W konsekwencji jedyną wersją Dyrektywy 69/335/EWG wiążącą Polskę jest jej wersja obowiązująca na dzień 1 maja 2004 r. Jest to wersja po nowelizacjach Dyrektywy, w tym nowelizacji wprowadzonej Dyrektywą Rady z dnia 10 czerwca 1985 r. zmieniającą dyrektywę 69/335/EWG dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (85/303/EWG - Dz. U. UE. z 1985 r. L.156 poz. 23 ). Z art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG wynika, że w przypadku państwa takiego jak Polska, które przystąpiło do Wspólnot Europejskich ze skutkiem od dnia 1 maja 2004 r., wobec braku postanowień wprowadzających odstępstwa w akcie przystąpienia tego państwa lub w innym akcie prawa wspólnotowego przepis ten musi być interpretowany w taki sposób, że przewidziane w nim obowiązkowe zwolnienie dotyczy wszystkich czynności objętych zakresem zastosowania tej dyrektywy, które w dniu 1 lipca 1984 r. były w Polsce - na gruncie obowiązującego na ten dzień prawa krajowego, zwolnione od podatku kapitałowego lub które były opodatkowane tym podatkiem według stawki obniżonej wynoszącej 0,50% lub niższej. Organ dodał, że na dzień 1 lipca 1984 r. zmiana umowy spółki polegająca na podwyższeniu kapitału zakładowego podlegała opłacie skarbowej o stawce wyższej niż 0,5% stosownie do treści przepisów art. 1 ust. 1 pkt 3 lit, d) ustawy z dnia z dnia 19.12.1975 r., o opłacie skarbowej i § 54 ust. 1 i 3, 4 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie opłaty skarbowej, tj. odpowiednio 10 i 5%. Obowiązującą w tamtym czasie opłatę skarbową zastąpił od dnia 1 stycznia 2001 r. podatek od czynności cywilnoprawnych.
Już dziś zamów dostęp
do IFK Platforma Księgowych i Kadrowych
- Codzienne aktualności prawne
- Porady i artykuły z najpopularniejszych czasopism INFOR wraz z bieżącymi wydaniami
- Bogatą bibliotekę materiałów wideo
- Merytoryczne dodatki, ściągi, plakaty
