Interpretacja indywidualna z dnia 23 października 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.537.2026.2.MBD

Środki z FGŚP otrzymane na podstawie art. 15gg ustawy o COVID-19 na dofinansowanie wynagrodzeń i składek pracowników stanowią przychód podatkowy z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, rozpoznawany w dacie ich faktycznego otrzymania. Jeżeli dofinansowanie dotyczy pracowników wykonujących zadania wyłącznie w działalności objętej zezwoleniem SSE, przychód ten pozostaje w ścisłym, bezpośrednim i racjonalnym związku z działalnością strefową i podlega zwolnieniu z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 sierpnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo pismem z 23 września 2026 r. (wpływ 24 września 2026 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest spółką kapitałową prawa handlowego prowadzącą w Polsce działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej w (…) (dalej: „SSE”).

Spółka korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT” lub „ustawa podatkowa”), na podstawie wydanego w dniu (…) r. na jej rzecz zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE (dalej: „Zezwolenie”). Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza objęta Zezwoleniem rozumiana jest jako działalność (…):

(…)

Dochody uzyskiwane przez Spółkę z działalności gospodarczej objętej Zezwoleniem, prowadzonej na terenie SSE, korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, z uwzględnieniem warunków i limitów określonych w przepisach.

W związku z wybuchem pandemii COVID-19 (dalej: „pandemia”) i koniecznością ograniczenia jej negatywnych skutków gospodarczych - w tym przede wszystkim w celu utrzymania miejsc pracy - Wnioskodawca zdecydował się na skorzystanie z zewnętrznych instrumentów pomocowych. W konsekwencji, Spółka wnioskiem z (…) 2020 r. wystąpiła do Wojewódzkiego Urzędu Pracy w (…) o przyznanie świadczenia na dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników oraz należnych od nich składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracodawcę. Wniosek obejmował wypłatę świadczeń (…). Przedmiotowe wsparcie przyznano ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (dalej: „FGŚP”) na podstawie art. 15gg ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm., dalej: „ustawa o przeciwdziałaniu pandemii” lub „ustawa o COVID-19”). Pierwsza transza (jeden przelew) została przekazana (…) 2020 r., natomiast druga transza (obejmująca (…) przelewy) wpłynęła (…) 2020 r. Spółka dokonała końcowego rozliczenia otrzymanego dofinansowania (…) 2020 r., zwracając jego niewykorzystaną część na rachunek dysponenta środków.

Objęte dofinansowaniem wynagrodzenia oraz składki ZUS (dalej: „Wynagrodzenia”) dotyczyły pracowników zaangażowanych w działalność strefową, którzy w dalszej części wniosku będą łącznie nazywani „Pracownikami Produkcyjnymi”. W kategorii tej mieścili się pracownicy bezpośrednio produkcyjni (…). Poza pracownikami bezpośrednio produkcyjnymi, w grupie Pracowników Produkcyjnych uwzględniono również pracowników pionów wsparcia, (…). Pracownicy tych komórek realizowali zadania (…). W ramach wykonywanych obowiązków nie realizowali oni zadań związanych z działalnością (…). Powyższe znajduje również odzwierciedlenie w wewnętrznej strukturze i kwalifikacji controllingowej Spółki, w ramach której koszty pracy tych pracowników są ujmowane jako koszty produkcyjne o charakterze strefowym. Dofinansowanie ze środków FGŚP nie obejmowało wynagrodzeń pracowników pozostałych działów, których obowiązki mogły odnosić się do obu wspomnianych obszarów działalności.

W konsekwencji, w odniesieniu do pracowników objętych dofinansowaniem będącym przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka była w stanie jednoznacznie przypisać ponoszone koszty wynagrodzeń do działalności prowadzonej w ramach Zezwolenia. Nie zachodziła konieczność stosowania klucza alokacji tych kosztów pomiędzy działalność strefową i pozastrefową.

Wydatki z tytułu przedmiotowych Wynagrodzeń Pracowników Produkcyjnych zostały w całości zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów, przy czym nie zostały one Spółce zwrócone ani dofinansowane w jakiejkolwiek innej formie niż wsparcie z art. 15gg ustawy o przeciwdziałaniu pandemii. Otrzymane transze dofinansowania z FGŚP Spółka rozpoznała jako przychód podatkowy w momentach ich faktycznego otrzymania. Ponadto, wszyscy Pracownicy Produkcyjni (w tym pracownicy pionów (…) oraz (…)) wykonywali swoje obowiązki służbowe na terenie zakładu produkcyjnego Spółki zlokalizowanego w SSE, w ramach którego prowadzona była działalność objęta Zezwoleniem. Jednocześnie, pracownicy ci nie wykonywali zadań związanych z działalnością pozastrefową Spółki, w tym w szczególności nie uczestniczyli w realizacji opisanych powyżej incydentalnych transakcji pozastrefowych.

Pytania

1. Czy środki otrzymane przez Wnioskodawcę z FGŚP jako dofinansowanie Wynagrodzeń na podstawie art. 15gg ustawy o przeciwdziałaniu pandemii, stanowią przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, który powinien zostać rozpoznany w dacie ich faktycznego otrzymania na rachunek bankowy? (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

2. W przypadku uznania, że środki te stanowią przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, czy stanowią one przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane we wniosku oraz w jego uzupełnieniu)

Ad. 1

Środki na dofinansowanie wynagrodzeń pracowników, otrzymane z FGŚP na podstawie art. 15gg ustawy o przeciwdziałaniu pandemii, stanowią przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Ad. 2

W przypadku uznania, że środki z FGŚP stanowią przychód na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, w części, w jakiej dofinansowanie dotyczy wynagrodzeń pracowników realizujących zadania w ramach działalności strefowej, kwalifikują się one jako przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 1:

W pierwszej kolejności należy wskazać na treść przepisów, na podstawie których Spółka uzyskała przedmiotowe wsparcie. Stosownie do brzmienia art. 15gg ust. 1 ustawy o przeciwdziałaniu pandemii, podmioty spełniające kryteria dotyczące spadku obrotów gospodarczych mogły ubiegać się o przyznanie środków z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników. Uprawnienie to dotyczyło pracowników, którzy nie zostali objęci przestojem kodeksowym, przestojem ekonomicznym ani obniżonym wymiarem czasu pracy.

Zgodnie z art. 15gg ust. 2 ustawy o COVID-19, uprawnionym podmiotom przysługują środki z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na sfinansowanie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników, w części finansowanej przez pracodawcę, należnych od przyznanych świadczeń pomocowych.

W myśl art. 15gg ust. 4 ww. ustawy, wynagrodzenia pracowników podlegają dofinansowaniu ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych do wysokości połowy ich wartości. Przewidziano przy tym limit maksymalny, zgodnie z którym wartość dopłaty nie może przekroczyć 40% przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia z poprzedniego kwartału, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, według stanu na dzień złożenia wniosku.

Jak stanowi art. 15gg ust. 6 ustawy o COVID-19, omawiane świadczenia oraz środki na ubezpieczenia społeczne są przyznawane na łączny okres trzech miesięcy, liczony od miesiąca, w którym nastąpiło złożenie wniosku. Z kolei na podstawie art. 15gg ust. 9 tej samej ustawy, beneficjent wsparcia jest zobowiązany do rozliczenia otrzymanych funduszy w terminie 30 dni od momentu zakończenia okresu pobierania tych świadczeń.

Jednocześnie, w świetle art. 15gg ust. 14-16 ustawy o przeciwdziałaniu pandemii, wypłata przyznanego dofinansowania jest realizowana w transzach odpowiadających liczbie miesięcy wskazanych przez wnioskodawcę. Przepisy te określają również procedurę techniczną, nakładając na pracodawcę obowiązek wypłaty świadczeń na rzecz pracowników po uprzednim pomniejszeniu ich o należne składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz ewentualne potrącenia alimentacyjne, a następnie odprowadzenia tych kwot do właściwych instytucji.

Mając na uwadze powyższe regulacje, dofinansowanie z FGŚP, co do zasady, stanowiło bezzwrotną pomoc finansową, która miała na celu obniżenie kosztów pracodawcy związanych z zatrudnieniem pracowników w okresie zastoju gospodarczego, spowodowanego kryzysem wywołanym pandemią wirusa SARS-CoV-2. Mechanizm ten polegał na refundacji części kosztów pracowniczych ze środków publicznych.

Aby ocenić skutki otrzymanego wsparcia na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, treść art. 15gg ustawy o przeciwdziałaniu pandemii należy zestawić z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Ustawa podatkowa nie zawiera legalnej definicji przychodu, jednak w doktrynie oraz orzecznictwie przyjmuje się, że przychodem jest każde przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, definitywnym i bezwarunkowym, które powiększa aktywa lub zmniejsza pasywa podatnika. Wpływające na rachunek Wnioskodawcy środki z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych spełniają te kryteria. Warunkiem zachowania otrzymanych środków było spełnienie określonych kryteriów ustawowych (m.in. utrzymanie zatrudnienia pracowników przez wymagany okres). Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca dopełnił wszelkich ciążących na nim obowiązków oraz dokonał w terminie formalnego rozliczenia otrzymanych kwot. W konsekwencji należy stwierdzić, że z chwilą spełnienia tych warunków, środki te stały się definitywnym przysporzeniem majątkowym Wnioskodawcy. Zwolniły go one bowiem z ekonomicznego ciężaru pokrywania całości kosztów pracowniczych z własnych środków obrotowych.

Jednocześnie, katalog wyłączeń z przychodów, zawarty w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, ma charakter zamknięty. Żaden z przepisów wskazanego artykułu, ani regulacje ustawy o przeciwdziałaniu pandemii nie wyłączają dofinansowania z art. 15gg z kategorii przychodów podatkowych, ani nie zwalniają go z opodatkowania. Dyrektor KIS konsekwentnie uznaje dofinansowania wynagrodzeń z FGŚP za opodatkowany przychód z działalności gospodarczej, a prezentowane podejście pozostaje w pełni jednolite i jest utrzymywane również obecnie.

W interpretacji indywidualnej z 9 listopada 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.326.2020.1.KS, organ wskazał wprost:

„(…) zarówno przepisy ustaw podatkowych jak i ustawy COVID nie przewidują przepisów szczególnych, na podstawie których otrzymanie wskazanych wcześniej instrumentów wsparcia nie generowałoby przychodu z działalności gospodarczej, bądź przychód ten byłby wolny od podatku dochodowego. Wobec powyższego należy uznać, że wsparcie przedsiębiorców w formie dofinansowania z art. 15gg ustawy COVID co do zasady będzie stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym, środki z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych otrzymane w ramach przepisu art. 15gg ustawy COVID na wynagrodzenia i opłacanie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników należnych od pracodawcy należy zakwalifikować jako przychód w oparciu o przepis art. 12 ust. 1 pkt 1 updop.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy (…), zgodnie z którym otrzymane środki z tytułu dofinansowania do wynagrodzeń i pokrycia składek na ubezpieczanie społeczne nie stanowią przychodu podatkowego jest nieprawidłowe.”

Podobne stanowisko zajął Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 30 grudnia 2020 r. 0111-KDIB1-3.4010.513.2020.1.MBD:

„(...) środki otrzymane przez Wnioskodawcę z FGŚP (...) jako dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników Spółki oraz należnych od nich składek na ubezpieczenia społeczne podlegają zaliczeniu do przychodów podatkowych.”

Analogiczny pogląd wyraził Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 30 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.503.2020.1.MBD:

„(…) wsparcie przedsiębiorców w formie dofinansowania wynagrodzeń będzie stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.”

Organ wielokrotnie prezentował tożsame stanowisko (m.in. w interpretacjach indywidualnych z 24 listopada 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.414.2021.1.ANK oraz z 29 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDWB.4010.37.2022.12.APA). W drugim z przywołanych rozstrzygnięć Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, analizując tożsame pod względem podatkowym instrumenty wsparcia z FGŚP wypłacane na gruncie przepisów antykryzysowych podsumował:

„Co do zasady zatem wsparcie przedsiębiorców w formie dofinansowania wynagrodzeń będzie stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop.

Zatem w przypadku otrzymania dofinansowania (...) do wynagrodzeń pracowników, kwota dofinansowania stanowić będzie przychód podatkowy”.

Przesądzając o przychodowym charakterze wsparcia, należy określić moment jego rozpoznania. W myśl art. 12 ust. 3 ustawy podatkowej, za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Niemniej jednak, dla przychodów o charakterze pomocowym (takich jak przedmiotowe dofinansowanie z FGŚP) - do których nie stosuje się zasad określania daty powstania przychodu na podstawie wystawienia faktury czy wykonania usługi - kluczowe znaczenie ma regulacja uzupełniająca zawarta w art. 12 ust. 3e ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty, co oznacza, że w oparciu o tak zbudowany ciąg przepisów, przedmiotowe dofinansowanie z FGŚP stanowi przychód podatkowy w dacie jego faktycznego wpływu na rachunek bankowy Spółki.

Jednocześnie, Spółka wskazuje, że wynagrodzenia pracowników objęte dofinansowaniem zostały przez nią zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Kwestia prawidłowości takiej kwalifikacji nie jest jednak przedmiotem niniejszego wniosku.

Zgodnie zatem z brzmieniem przedstawionych przepisów i zaprezentowaną linią interpretacyjną należy uznać, że środki z FGŚP otrzymane w ramach przepisu art. 15gg ustawy o przeciwdziałaniu pandemii na opłacenie Wynagrodzeń pracowników należy zakwalifikować jako przychód w oparciu o przepis art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. W konsekwencji środki te stanowią przychód podatkowy w dacie ich faktycznego otrzymania na rachunek bankowy.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że otrzymane dofinansowanie z FGŚP w całości kreuje po stronie Spółki przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, który powinien zostać rozpoznany w dacie ich faktycznego otrzymania na rachunek bankowy, co w pełni uzasadnia twierdzącą odpowiedź na pytanie nr 1.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 2:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych.

Dofinansowanie z FGŚP przyznawane na podstawie art. 15gg ustawy o przeciwdziałaniu pandemii, ma charakter celowy - jest ściśle i obligatoryjnie przeznaczone na pokrycie kosztów wynagrodzeń pracowników oraz należnych od tych wynagrodzeń składek na ubezpieczenia społeczne. W sytuacji, gdy dofinansowanie dotyczy pracowników, którzy wykonują obowiązki związane bezpośrednio lub pośrednio (np. administracja strefowa) z działalnością produkcyjną bądź usługową objętą zezwoleniem, koszty ich wynagrodzeń stanowią koszty działalności strefowej.

Otrzymane wsparcie finansowe z FGŚP bezpośrednio zmniejsza ekonomiczny ciężar tych kosztów, co wprost wpływa na kalkulację wyniku finansowego (dochodu) z działalności strefowej. Tym samym, w zakresie, w jakim dofinansowanie zostało przeznaczone na wynagrodzenia pracowników wykonujących zadania związane wyłącznie z działalnością objętą Zezwoleniem, pomiędzy otrzymanym świadczeniem a działalnością strefową Spółki występuje ścisły, bezpośredni i funkcjonalny związek. W konsekwencji całość dofinansowania objętego niniejszym wnioskiem pozostaje w ścisłym, bezpośrednim i funkcjonalnym związku z działalnością strefową Spółki, ponieważ zostało ono przeznaczone na wynagrodzenia pracowników wykonujących wyłącznie zadania związane z działalnością objętą Zezwoleniem. Tym samym, przychód z tytułu tego dofinansowania powinien zostać uwzględniony w kalkulacji dochodu z działalności zwolnionej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą oraz najnowszymi interpretacjami Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zwolnieniem strefowym objęte są nie tylko przychody bezpośrednio generowane ze sprzedaży wyrobów lub usług strefowych, ale również inne przychody (w tym dofinansowania), które wykazują ścisły, bezpośredni i racjonalny związek z prowadzoną działalnością strefową. Spółka pragnie przy tym zwrócić uwagę, że początkowo prezentowane przez organy podatkowe stanowisko, zgodnie z którym dofinansowanie z FGŚP nie podlegało uwzględnieniu w kalkulacji dochodu zwolnionego, zostało zakwestionowane w szeregu orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma ukształtowana linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego dotycząca możliwości uwzględnienia dofinansowania do wynagrodzeń pracowników otrzymanego na podstawie przepisów antykryzysowych w kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. W szczególności wskazać należy wyrok z 27 sierpnia 2025 r. (sygn. akt II FSK 1/23), w którym wskazano wprost że:

„(...) Skoro dofinansowanie to celowo i bezpośrednio zmierzało do obniżenia kosztów związanych z zatrudnieniem pracowników realizujących zadania w ramach działalności strefowej, to przychód ten wykazuje ścisły, bezpośredni i racjonalny związek z tą działalnością. Gdyby przedsiębiorca nie prowadził działalności podstawowej, przy której zatrudnieni zostali pracownicy objęci dofinansowaniem i których miejsca pracy przedsiębiorca zobowiązał się utrzymać (zgodnie z treścią zezwolenia strefowego), otrzymanie dofinansowania nie byłoby możliwe.”

Argumentacja ta znajduje bezpośrednie zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym, ponieważ pracownicy objęci dofinansowaniem wykonywali zadania związane wyłącznie z funkcjonowaniem zakładu produkcyjnego prowadzącego działalność objętą Zezwoleniem, natomiast dofinansowaniem nie objęto pracowników wykonujących zadania związane z działalnością pozastrefową.

Zbieżne stanowisko zajął wcześniej NSA w wyroku z 26 listopada 2024 r. (sygn. akt II FSK 292/22), oddalając skargę kasacyjną organu i zmuszając Dyrektora KIS do zmiany interpretacji indywidualnej z 18 sierpnia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.256.2021.1.JKT).

Podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 16 grudnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Rz 865/21) podkreślił, że:

„(…) omawiane dofinansowanie, które rekompensuje podatnikowi spadek jego obrotów wykazywanych w działalności strefowej, w sytuacji utrzymywania miejsc pracy w strefie, pozostaje w ścisłym i bezpośrednim związku z wykonywaną działalnością strefową, stanowiąc o sposobie sfinansowania kosztów tej działalności, to jest kosztów wynagrodzeń pracowników zatrudnionych przy działalności strefowej. Oczywistym jest, że przedmiotowe dofinansowanie nie stanowi przychodu wynikającego wprost z działalności operacyjnej określonej w treści zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE, bo jest on związany ze zdarzeniem losowym, wręcz nadzwyczajnym, ale w sposób nierozerwalny z działalnością strefową jest związany. Gdyby Skarżąca nie prowadziła tej działalności gospodarczej, to nie wystąpiłyby koszty, których częściowego sfinansowania podjęło się Państwo w celu złagodzenia przedsiębiorcom niekorzystnych skutków pandemii COVID-19.”

Doskonałym przykładem kształtowania się jednolitego dla organu stanowiska jest sprawa zainicjowana wnioskiem o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.104.2021.1.IM. Wyrok WSA we Wrocławiu z 3 marca 2026 r. (sygn. akt I SA/Wr 797/25) skutkował koniecznością rewizji stanowiska przez organ - w dniu 15 lipca 2026 r. wydał on rozstrzygnięcie o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.104.2021.11.MBD, uznające argumentację podatnika w całości za prawidłową. Omawiany zwrot w wykładni przepisów potwierdzają również inne interpretacje wydane w bieżącym roku, na przykład interpretacja indywidualna z 5 stycznia 2026 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.467.2021.9.MBD. Wskazano w niej, że w przypadku dofinansowania wynagrodzeń pracowników związanych z działalnością strefową, pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem a działalnością objętą zezwoleniem występuje ścisły i funkcjonalny związek uzasadniający uwzględnienie tego przychodu w kalkulacji dochodu zwolnionego. W związku z tym stanowi on przychód z działalności zwolnionej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Dopełnieniem powyższego jest działanie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Organ ten wprost uznał stanowisko podatnika za prawidłowe, zmieniając z urzędu dotychczasową, błędną interpretację (zmiana z 4 maja 2026 r., sygn. DOP12.8221.11.2026). Szef KAS potwierdził tym samym prawo do zwolnienia dofinansowania z FGŚP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

W konsekwencji, uwzględniając przedstawione okoliczności faktyczne oraz ukształtowaną linię orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego, w ocenie Wnioskodawcy stanowisko przedstawione w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Podsumowując, w świetle powyższej argumentacji oraz przytoczonych rozstrzygnięć Wnioskodawca stoi na stanowisku, że stanowisko przedstawione w zakresie pytań nr 1 i nr 2 jest prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ustawą z dnia z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 568 ze zm.), dokonano zmian m.in. w ustawie z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t. j. Dz.U. z 2025 r., poz. 764 ze zm., dalej: „ustawa o COVID”).

Dokonując powyższej nowelizacji ustawodawca m.in. dodał (poprzez art. 1 pkt 14) art. 15g, zgodnie z którym (ust. 1):

przedsiębiorca w rozumieniu art. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, organizacja pozarządowa w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2024 r. poz. 1491 , 1761 i 1940 ) oraz podmiot, o którym mowa w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, u których wystąpił spadek obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19, państwowa lub prowadzona wspólnie z ministrem właściwym do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego instytucja kultury, w rozumieniu ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2024 r. poz. 87 ), u której wystąpił spadek przychodów w następstwie wystąpienia COVID-19, a także kościelna osoba prawna działająca na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, oraz jej jednostka organizacyjna, może zwrócić się z wnioskiem o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, o wypłatę ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych świadczeń na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników objętych przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy, w następstwie wystąpienia COVID-19, na zasadach określonych w ust. 7 i 10.

Stosownie do art. 15g ust. 9 ustawy o COVID:

przez spadek obrotów gospodarczych rozumie się spadek sprzedaży towarów lub usług, w ujęciu ilościowym lub wartościowym:

1. 1) nie mniej niż o 15%, obliczony jako stosunek łącznych obrotów w ciągu dowolnie wskazanych 2 kolejnych miesięcy kalendarzowych, przypadających w okresie po dniu 31 grudnia 2019 r. do dnia poprzedzającego dzień złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 1, w porównaniu do łącznych obrotów z analogicznych 2 kolejnych miesięcy kalendarzowych roku poprzedniego; za miesiąc uważa się także 30 kolejno po sobie następujących dni kalendarzowych, w przypadku gdy dwumiesięczny okres porównawczy rozpoczyna się w trakcie miesiąca kalendarzowego, to jest w dniu innym niż pierwszy dzień danego miesiąca kalendarzowego, lub
2. 2) nie mniej niż o 25% obliczony jako stosunek obrotów z dowolnie wskazanego miesiąca kalendarzowego, przypadającego po dniu 31 grudnia 2019 r. do dnia poprzedzającego dzień złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 1, w porównaniu do obrotów z miesiąca poprzedniego; za miesiąc uważa się także 30 kolejno po sobie następujących dni kalendarzowych, w przypadku gdy okres porównawczy rozpoczyna się w trakcie miesiąca kalendarzowego, to jest w dniu innym niż pierwszy dzień danego miesiąca kalendarzowego.

Stosownie do art. 15gg ust. 1 ustawy o COVID:

podmioty, o których mowa w art. 15g ust. 1 , u których wystąpił spadek obrotów gospodarczych w rozumieniu art. 15g ust. 9 , w następstwie wystąpienia COVID-19, mogą zwrócić się z wnioskiem do dyrektora wojewódzkiego urzędu pracy, właściwego ze względu na swoją siedzibę, o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników, o których mowa w art. 15g ust. 4 , nieobjętych:

1. 1) przestojem, o którym mowa w art. 81 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, lub
2. 2) przestojem ekonomicznym w następstwie wystąpienia COVID-19, o którym mowa w art. 15g ust. 5 , lub
3. 3) obniżonym wymiarem czasu pracy w następstwie wystąpienia COVID-19, o którym mowa w art. 15g ust. 5.

Zgodnie z art. 15gg ust. 2 ustawy o COVID:

podmiotom, o którym mowa w ust. 1, przysługują środki z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na opłacanie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników należnych od pracodawcy na podstawie ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych od przyznanych świadczeń, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 15gg ust. 4 ustawy o COVID:

wynagrodzenia pracowników, o których mowa w ust. 1, są dofinansowywane ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych do wysokości połowy wynagrodzeń, o których mowa w ust. 1, jednak nie więcej niż 40% przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia z poprzedniego kwartału ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie przepisów o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, obowiązującego na dzień złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 1.

Podsumowując, dofinansowanie z FGŚP przyznawane na podstawie art. 15gg ustawy o COVID, co do zasady, stanowi bezzwrotną pomoc finansową, która ma na celu obniżenie kosztów pracodawcy związanych z zatrudnieniem pracowników (wynagrodzeń pracowniczych) w okresie zastoju gospodarczego, spowodowanego kryzysem wywołanym pandemią wirusa SARS-CoV-2.

W złożonym wniosku w zakresie pytania nr 1, przedmiotem wątpliwości Spółki jest określenie, czy środki otrzymane przez Wnioskodawcę z FGŚP jako dofinansowanie Wynagrodzeń na podstawie art. 15gg ustawy o przeciwdziałaniu pandemii stanowią przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej „updop”):

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 , są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 updop:

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 , uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Co do zasady zatem wsparcie przedsiębiorców w formie dofinansowania wynagrodzeń będzie stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop.

Przepis art. 12 ust. 3 updop, wiąże więc przychody z działalnością gospodarczą, co oznacza, że przychody objęte tym przepisem muszą być następstwem prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem, między przychodem a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu, tzn. wszelkie przychody, których przyczyną powstania jest prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej są przychodami związanymi z działalnością gospodarczą.

Co do zasady zatem wsparcie przedsiębiorców w formie dofinansowania Wynagrodzeń będzie stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy środki otrzymane przez Wnioskodawcę z FGŚP jako dofinansowanie Wynagrodzeń na podstawie art. 15gg ustawy o COVID, stanowią przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 updop, który powinien zostać rozpoznany w dacie ich faktycznego otrzymania na rachunek bankowy, uznałem za prawidłowe.

Ad. 2

Istotą sprawy jest ustalenie, czy środki otrzymane przez Wnioskodawcę z FGŚP jako dofinansowanie Wynagrodzeń na podstawie art. 15gg ustawy o COVID, stanowią przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop:

wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1604 oraz z 2025 r. poz. 1173 ), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do art. 17 ust. 4 updop,

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, w tym korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Wyżej przywołany art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, jest podstawą do zwolnienia dochodów z działalności prowadzonej na podstawie zezwolenia w SSE w podatku CIT.

Z ww. art. 17 ust. 1 pkt 34 updop wynika, że aby dany dochód korzystał ze zwolnienia z opodatkowania musi być uzyskany z działalności:

• prowadzonej na terenie specjalnej strefie ekonomicznej,
• prowadzonej na podstawie wydanego zezwolenia.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej na podstawie zezwolenia i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową. Biorąc powyższe pod uwagę, dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy uwzględnić, że wolny od podatku CIT jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Zwolnienie podatkowe uregulowane w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, w związku z art. 12 ustawy o SSE nie jest zwolnieniem podmiotowym w tym sensie, że nie dotyczy wszystkich dochodów osiąganych przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy wyposażonego w zezwolenie umożliwiające prowadzenie działalności na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej. Jest zwolnieniem, które uzależniono od dziedziny stosunków prawnych, w jakie wstępuje przedsiębiorca-adresat zezwolenia na działalność strefową. Stosunki te muszą być stosunkami gospodarczymi celowo ukierunkowanymi na osiągnięcie dochodu lub stanowiącymi nieodzowne następstwo realizacji tych pierwszych, wskutek ich złożonej natury. Ich zakres przedmiotowy ustalono za pomocą dwóch kryteriów: przedmiotu działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu wydanym na podstawie art. 16 ust. 1 cyt. ustawy o SSE oraz miejscem realizacji czynności prawnych skutkujących powstaniem dochodu - terenem specjalnej strefy ekonomicznej.

W konsekwencji, na proces produkcji wyrobu strefowego mogą składać się różne elementy, które mogą generować przychód alokowany do działalności strefowej. Podkreślić jednak należy, że aby efekt działalności gospodarczej mógł być zaliczany do przychodu strefowego - między działaniem przedsiębiorcy generującym ten efekt, a przedmiotem działalności strefowej musi istnieć „ścisły, bezpośredni i racjonalny związek”.

Dopłaty z FGŚP do Wynagrodzeń pracowników zatrudnionych przez podatnika prowadzącego działalność w SSE, wypłacone na podstawie art. 15gg ustawy o COVID-19 są nierozerwalnie związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w SSE, a tym samym zasadne wydaje się być korzystanie ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Dofinansowanie przyznane na podstawie art. 15gg ustawy COVID-19 ma na celu wsparcie przedsiębiorców i złagodzenie negatywnych skutków nieprzewidzianych, niekorzystnych zjawisk gospodarczych.

Dofinansowanie przyznane na podstawie art. 15gg ustawy o COVID-19 ma na celu pomoc w utrzymaniu zatrudnienia oraz zachowaniu ciągłości prowadzonej działalności gospodarczej.

Analizowane dopłaty z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych do wynagrodzeń pracowników podatnika w następstwie wystąpienia COVID-19 są nierozerwalnie związane z działalnością podmiotu strefowego i stanowią dofinansowanie do podstawowej działalności podatnika.

W konsekwencji, dopłaty z FGŚP otrzymane przez Spółkę stanowiły dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE i tym samym mogły korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Dodatkowo, powołane orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. 1) z zastosowaniem art. 119a;
2. 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm., dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Treści dostępne dla abonentów IFK Platformy Księgowych i Kadrowych

Już dziś zamów dostęp
do IFK Platforma Księgowych i Kadrowych

• Codzienne aktualności prawne
• Porady i artykuły z najpopularniejszych czasopism INFOR wraz z bieżącymi wydaniami
• Bogatą bibliotekę materiałów wideo
• Merytoryczne dodatki, ściągi, plakaty

Zamów teraz Masz już konto? Zaloguj się