Czy na refakturze usługi szkoleniowej można wykazać tę samą podstawę prawną zwolnienia z VAT co na fakturze pierwotnej

PROBLEM

Y spółka z o.o. (podatnik VAT czynny) świadczy usługi stomatologiczne. Zatrudnia lekarzy dentystów na podstawie umów o pracę oraz kontraktów B2B. Lekarze dentyści, z racji wykonywanego zawodu, mają obowiązek doskonalenia zawodowego wynikający m.in. z ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty. Spółka, w celu umożliwienia wykonania tego obowiązku zatrudnionym lekarzom, nabyła usługę szkoleniową (stacjonarną na terenie Polski) od podmiotu posiadającego wpis właściwej Okręgowej Rady Lekarskiej w rejestrze podmiotów prowadzących ustawiczny rozwój zawodowy lekarzy uzyskany po akredytacji Naczelnej Rady Lekarskiej. Nabyte szkolenie dotyczyło wyłącznie tematyki ochrony zdrowia związanej z praktyką lekarza dentysty. Uczestnictwo w szkoleniu pozwoliło lekarzom na uzyskanie punktów akredytacyjnych. Na udokumentowanie zakupionej usługi spółka otrzymała od firmy szkoleniowej fakturę ze zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Z uzyskanych od firmy szkoleniowej informacji wynika, że nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty (w zakresie kształcenia i wychowania) ani statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk czy jednostki badawczo-rozwojowej w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Takiego statusu nie posiada również spółka.

W przypadku lekarzy dentystów zatrudnionych na podstawie kontraktów B2B, tj. posiadających status przedsiębiorcy, spółka dokonuje refaktury kosztów nabytej usługi szkoleniowej (nie doliczając żadnej marży). Czy spółka może zastosować zwolnienie z VAT na refakturze usługi szkoleniowej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT?

RADA

Tak. Spółka może zastosować zwolnienie z VAT na refakturze usługi szkoleniowej nabytej dla zatrudnionych lekarzy dentystów. Na wystawionej refakturze podstawą prawną zwolnienia z VAT jest art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

UZASADNIENIE

Podstawa refakturowania

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (zob. art. 8 ust. 2a ustawy o VAT). Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę, nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 30 kwietnia 2025 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.65.2025.2.RM). Oznacza to, że refaktura na lekarzy zatrudnionych na podstawie kontraktów B2B nabytej usługi szkoleniowej stanowi dla spółki odpłatne świadczenie usługi.

Spółka ma jednak wątpliwość, czy do refaktury usługi szkoleniowej nabytej dla lekarzy dentystów może zastosować art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, który jest podstawą prawną zwolnienia w pierwotnej fakturze.

W praktyce organów podatkowych występuje pogląd, że do refaktury (art. 8 ust. 2a ustawy o VAT) usługi szkoleniowej, zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. a ustawy o VAT, podmiot refakturujący może również zastosować zwolnienie z VAT na podstawie tego przepisu – zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 stycznia 2026 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.821.2025.1.AR).

Oznacza to, że do refaktury usługi szkoleniowej nabytej dla lekarzy dentystów, zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, spółka również może zastosować zwolnienie na podstawie przywołanego przepisu, jeżeli są spełnione warunki tego zwolnienia.

Warunki zwolnienia z VAT usług kształcenia lekarzy

Z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a ustawy o VAT wynika, że zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach (inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT). Zwolnienie to obejmuje również świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Oznacza to, że na podstawie tego przepisu usługa szkoleniowa jest zwolniona z VAT (w tym na refakturze), jeżeli:

• jest to usługa szkoleniowa inna niż wymieniona w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, bo wtedy podstawą prawną zwolnienia z VAT byłby pkt 26, a nie pkt 29 lit. a,
• jest to usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania oraz
• forma i zasady szkolenia zostały uregulowane w odrębnych przepisach.

W opisanym przypadku wszystkie warunki zwolnienia z VAT, o których mowa w tym przepisie, są spełnione, mianowicie:

• usługa szkoleniowa jest usługą „inną niż wymieniona w pkt 26 art. 43 ust. 1 ustawy o VAT,
• usługa szkoleniowa jest usługą kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, ponieważ nauczanie pozostawało w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również miało na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych – zob. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 12 stycznia 2026 r. (sygn. 0114-KDIP4-2.4012.670.2025.2.MŻA),
• szkolenie było prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Co do ostatniego warunku organy podatkowe przyjmują, że usługi szkoleniowe dla lekarzy dentystów korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, jeżeli:

• są realizowane na zasadach uregulowanych w ustawie o zawodach lekarzy i lekarzy dentystów, tzn. przez firmę szkoleniową będącą podmiotem wpisanym w rejestrze podmiotów prowadzących ustawiczny rozwój zawodowy lekarzy uzyskany po akredytacji Naczelnej Rady Lekarskiej, gdzie programy szkoleń podlegają ocenie i akceptacji przez Naczelną Izbę Lekarską, a realizacja szkoleń musi być zgodna z przyjętymi wymogami,
• uczestnictwo w nabytej usłudze szkoleniowej pozwala lekarzom dentystom na uzyskanie punktów akredytacyjnych

– zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 stycznia 2026 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.861.2025.2.WK).

Należy zatem przyjąć, że spółka nabyła dla lekarzy dentystów usługi kształcenia zawodowego zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT. To oznacza, że może zastosować zwolnienie z VAT na podstawie tego przepisu również na wystawianej refakturze.

Marcin Szymankiewicz

doradca podatkowy, autor licznych publikacji podatkowych

Treści dostępne dla abonentów IFK Platformy Księgowych i Kadrowych

Już dziś zamów dostęp
do IFK Platforma Księgowych i Kadrowych

• Codzienne aktualności prawne
• Porady i artykuły z najpopularniejszych czasopism INFOR wraz z bieżącymi wydaniami
• Bogatą bibliotekę materiałów wideo
• Merytoryczne dodatki, ściągi, plakaty

Zamów teraz Masz już konto? Zaloguj się