Interpretacja indywidualna z dnia 13 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.101.2026.2.MR1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnychw zakresie ustalenia czy:

‒ w sytuacji 1 wydatki poniesione przez Spółkę stanowić będą nakłady inwestycyjne w postaci tzw. kosztów wspólnych budowy (które zostaną rozliczone odpowiednim kluczem alokacji między poszczególne środki trwałe, na które zostaną rozliczone koszty inwestycji i które w efekcie zostaną zaliczone w koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne) – jest nieprawidłowe;

‒ w sytuacji 2 (w obu wskazanych wariantach) wydatki poniesione przez Spółkę stanowić będą nakłady inwestycyjne, które powinny zostać odniesione wprost do nowego lub zmodernizowanego budynku, a jeśli nie będzie możliwości takiego odniesienia, stanowić będą nakłady inwestycyjne w postaci tzw. kosztów wspólnych budowy (które zostaną rozliczone odpowiednim kluczem alokacji między poszczególne środki trwałe, na które zostaną rozliczone koszty inwestycji i które w efekcie zostaną zaliczone w koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne) – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczenia nakładów inwestycyjnych.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 28 kwietnia 2026 r. (data wpływu 28 kwietnia 2026 r.)

Treść wniosku jest następująca :

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

A. (dalej jako: A. lub Wnioskodawca lub Spółka) ma siedzibę na terytorium Polski i na podstawie przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski.

Wnioskodawca jest (…). Do Spółki należą (…).

Na terenie (…) znajdują się liczne budynki produkcyjne i magazynowe, w których realizowane są projekty inwestycyjne, polegające m.in. na rozbudowie czy przebudowie tych budynków . Wokół budynków przebiega infrastruktura techniczna (podziemna) jak również umiejscowione są place, drogi, chodniki etc. umożliwiające dojazd samochodów ciężarowych do budynków (w szczególności magazynowych).

W niektórych sytuacjach przebudowa czy rozbudowa budynków wymaga wyburzenia, wymiany czy też przebudowy odcinków infrastruktury technicznej (dalej zwane łącznie jako: sieci lub infrastruktura) i/lub nawierzchni utwardzonych otaczających dany budynek (dróg, placów, chodników etc.).

Ma to w szczególności miejsce w dwóch sytuacjach objętych niniejszym wnioskiem:

1.Przełożenie (usunięcie kolizji)

W opisywanej sytuacji dochodzi do usuwania różnego rodzaju kolizji sieci czy nawierzchni z planowaną rozbudową obiektów produkcyjnych czy magazynowych (kolizja ma miejsce wtedy, gdy wykonanie obiektów budowlanych na nieruchomościach, w szczególności prac fundamentowych i innych prac ziemnych, prowadziłoby do uszkodzenia lub zagrażałoby uszkodzeniem sieci). W takim przypadku dochodzi do przebudowy sieci w celu usunięcia kolizji.

W ramach przebudowy dochodzi do całkowitej lub częściowej wymiany istniejącego odcinka sieci (…) stanowiącego środek trwały o określonej relacji pomiędzy dwoma punktami) na nowy – technicznie taki sam, przy czym występuje zmiana trasy przebiegu (skrócenie lub wydłużenie). Dodatkowo, w niektórych sytuacjach może wystąpić rozbudowa środka trwałego o niezbędne elementy techniczne niestanowiące oddzielnych środków trwałych, takie jak studnie kablowe czy studzienki, które jednak są jedynie częściami składowymi środka trwałego, a rozbudowa jest wynikiem zmiany trasy przebiegu i/lub zmiana technologii wykonania na nowszą wynikająca z obiektywnych przesłanek, tj. postępu techniki i obecnie stosowanych materiałów.

W każdym przypadku, po zmianie przebiegu trasy i ułożeniu w nowym miejscu sieci będą dalej łączyć ze sobą te same punkty. Niezakłócona pozostanie też podstawowa funkcja tych sieci. Jednocześnie zmiana długości sieci oraz zmiana miejsca przez które przebiega wykonany fragment sieci nie wpływa na zwiększenie wartości użytkowej sieci. Po dokonaniu przebudowy, odcinki sieci zostaną przyłączone do systemu sieci wodnych / kanalizacyjnych / energetycznych Spółki.

2.Demontaż i ponowny montaż (odtworzenie) infrastruktury zewnętrznej budynku podlegającego przebudowie lub rozbudowie

W drugiej opisywanej sytuacji - jeżeli jest to niezbędne w procesie budowlanym związanym z przebudową lub rozbudową budynku - dochodzi do fizycznego usunięcia infrastruktury technicznej podziemnej doprowadzającej media do budynku i/lub nawierzchni okalającej budynek, a następnie ich odtworzenia.

Przykładowo, przebudowa budynku magazynowego polegająca na zamontowaniu w nim dodatkowych doków ładunkowych wymusza obniżenie poziomu nawierzchni dookoła budynku. W ramach prac budowlanych Spółka najczęściej usuwa nawierzchnię: warstwę ścieralną, podsypkę, podbudowę zasadniczą, a czasami nawet zagęszczone podłoże wraz z położoną w gruncie infrastrukturą techniczną, a następnie odtwarza nawierzchnię z położoną w gruncie infrastrukturą techniczną.

W efekcie tych prac może nastąpić zmiana trasy przebiegu sieci (jeżeli zmianie ulega obrys budynku) i zmiana (zmniejszenie) powierzchni nawierzchni.

Dodatkowo, w niektórych sytuacjach może nastąpić zmiana technologii wykonania na nowszą wynikająca z obiektywnych przesłanek, tj. postępu techniki i obecnie stosowanych materiałów i/lub zmiana technologii wykonania nawierzchni i ewentualnie zmiana klasy nośności nawierzchni.

Po ułożeniu na nowo sieci będą dalej łączyć ze sobą te same obiekty (ale w innych punktach, np. z uwagi na zmianę obrysu budynku). Niezakłócona pozostanie podstawowa funkcja tych sieci. Jednocześnie zmiany nie wpłyną zasadniczo na zwiększenie wartości użytkowej sieci, choć może się zdarzyć, że nastąpi zmiana klasy nośności nawierzchni, co mogłoby być kwalifikowane jako ulepszenie nawierzchni.

Po dokonaniu przebudowy budynku, odcinki sieci zostaną z powrotem przyłączone do systemu sieci wodnych / kanalizacyjnych / energetycznych Spółki oraz do przebudowanego budynku. Odcinki sieci oraz nawierzchnie stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe należące do A.

Docelowa inwestycja opisywana w sytuacji 1 w momencie jej rozliczenia może składać się z większej ilości środków trwałych, które zostaną przyjęte do ewidencji środków trwałych (…)i będą podlegać amortyzacji.

W opisywanej sytuacji 2 docelowa inwestycja może składać się z większej ilości środków trwałych, ale może się tak zdarzyć, iż wyniku rozliczenia inwestycji – w zakresie obiektów budowalnych - dojdzie jedynie do modernizacji jednego istniejącego budynku (środka trwałego z grupy 1 KŚT) lub przyjęcia do używania jednego nowego budynku (środka trwałego w grupie 1 KŚT).

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Pismem z 28 kwietnia 2026 r. doprecyzowali Państwo wniosek w następującym zakresie:

Spółka chce rozliczyć wydatki na przełożenie (usunięcie kolizji) oraz na demontaż i ponowny montaż (otworzenie) infrastruktury zewnętrznej budynku poprzez amortyzację. Zdaniem Spółki wydatki te to tzw. koszty wspólne budowy, które będą rozliczone odpowiednim kluczem alokacji między poszczególne środki trwałe powstałe w wyniku inwestycji. Jedynym lub najistotniejszym wartościowo elementem inwestycji będzie budynek (ulepszenie (rozbudowa/przebudowa) istniejącego).

W sytuacji 2 tj. demontaż i ponowny montaż (otworzenie) infrastruktury zewnętrznej budynku podlegającego przebudowie lub rozbudowie możliwe są dwa warianty:

a)zmiany nie wpływają na zwiększenie wartości użytkowej sieci / infrastruktury

b)zmiany mogły by być kwalifikowane jako ulepszenie sieci/infrastruktury (Spółka chciałaby uzyskać odpowiedź w obu sytuacjach)

Wskazane we wniosku sieci oraz infrastruktura zewnętrzna stanowią środki trwałe Wnioskodawcy.

W piśmie z 28 kwietnia 2026 r. Spółka ostatecznie sformułowała pytania mające być przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz zmodyfikowała stanowisko do ww. pytań.

Pytania

1.Czy w opisanej w stanie faktycznym sytuacji 1 wydatki poniesione przez A. stanowić będą nakłady inwestycyjne w postaci tzw. kosztów wspólnych budowy (które zostaną rozliczone odpowiednim kluczem alokacji między poszczególne środki trwałe, na które zostaną rozliczone koszty inwestycji i które w efekcie zostaną zaliczone w koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne)?

2.Czy w opisanej w stanie faktycznym sytuacji 2 (w obu wskazanych wariantach) wydatki poniesione przez A. stanowić będą nakłady inwestycyjne, które powinny zostać odniesione wprost do nowego lub zmodernizowanego budynku, a jeśli nie będzie możliwości takiego odniesienia, stanowić będą nakłady inwestycyjne w postaci tzw. kosztów wspólnych budowy (które zostaną rozliczone odpowiednim kluczem alokacji między poszczególne środki trwałe, na które zostaną rozliczone koszty inwestycji i które w efekcie zostaną zaliczone w koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne)?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Zdaniem Spółki, w opisanej w stanie faktycznym sytuacji 1 wydatki poniesione przez A. stanowić będą nakłady inwestycyjne w postaci tzw. kosztów wspólnych budowy (które zostaną rozliczone odpowiednim kluczem alokacji między poszczególne środki trwałe, na które zostaną rozliczone koszty inwestycji i które w efekcie zostaną zaliczone w koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne).

2.Zdaniem Spółki, w opisanej w stanie faktycznym sytuacji 2 (w obu wskazanych wariantach) wydatki poniesione przez A. stanowić będą nakłady inwestycyjne, które powinny zostać odniesione wprost do nowego lub zmodernizowanego budynku, a jeśli nie będzie możliwości takiego odniesienia, stanowić będą nakłady inwestycyjne w postaci tzw. kosztów wspólnych budowy (które zostaną rozliczone odpowiednim kluczem alokacji między poszczególne środki trwałe, na które zostaną rozliczone koszty inwestycji i które w efekcie zostaną zaliczone w koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne).

W niniejszej sprawie, zdaniem Wnioskodawcy, celem ponoszenia przedmiotowych wydatków będzie osiągnięcie przychodów i zachowanie lub zabezpieczenie ich źródła. Wydatki te są ponoszone w celu przebudowy lub rozbudowy obiektów (w szczególności budynków) produkcyjnych i/lub magazynowych Wnioskodawcy. Pozostawienia bowiem obiektów budowlanych w dotychczasowym stanie i miejscu skutkowałoby niemożnością zrealizowania inwestycji w zaplanowanym zakresie.

Bez wątpienia zatem wszelkie koszty poniesione przez Spółkę na przełożenie sieci oraz odtworzenie infrastruktury okalającej budynki pozostają w związku z prowadzoną działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania, zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów i tym samym mogą teoretycznie stanowić koszt uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem przepisów art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Z treści art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na m.in. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, gdyż wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art.16a-16m ustawy o CIT.

W myśl art. 16g ust. 4 ustawy o CIT za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Konsekwentnie, należy uznać, iż nakład inwestycyjny obejmuje wszystkie koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym na działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe. Natomiast użycie przez ustawodawcę zwrotu, że do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się "inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych" oznacza, że katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty, co wskazuje na to, że mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku. Zatem na wartość początkową wytwarzanego środka trwałego składają się wszystkie nakłady związane przyczynowo – skutkowo z budową nowych środków trwałych poniesione od dnia udokumentowanego rozpoczęcia tej budowy (z wyjątkami wynikającymi wprost z przepisu art. 16g ust. 4 ustawy o CIT).

Zatem w przypadku, gdy dokonywane prace (zarówno opisane w sytuacji 1 jak i w sytuacji 2 – w obu wariantach) następują w toku zadania inwestycyjnego polegającego na przebudowie lub rozbudowie obiektów (w szczególności budynków) produkcyjnych i/lub magazynowych Wnioskodawcy i jednocześnie działania te warunkują możliwość przeprowadzenia budowy, koszty tych działań (jako koszty inwestycji) powinny zwiększać wartość inwestycji w toku i będą podlegały zaliczeniu do kosztów podatkowych przez odpisy amortyzacyjne po rozliczeniu inwestycji na środki trwałe.

Powyższe stanowisko potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z dnia 8 listopada 2018 r. o sygn. 0112-KDIL3-3.4011.364.2018.1.MC czy też 0111-KDIB1-3.4010.757.2023.3.AN z 26 marca 2024 roku.

Koszty wytworzenia środka trwałego obejmują koszty bezpośrednie budowy danego obiektu – są to składniki kosztów, które można odnieść na dany obiekt wprost, na podstawie dokumentów źródłowych potwierdzających poniesienie kosztu lub na podstawie jednostek miary (współczynników) jednoznacznie określających wysokość kosztów poniesionych na dany obiekt oraz koszty pośrednie budowy danego obiektu, których nie można w sposób bezpośredni przyporządkować do poszczególnych obiektów na podstawie dokumentów lub jednoznacznych miar. Do tych kosztów pośrednich zalicza się w szczególności koszty wspólne dotyczące budowy więcej niż jednego obiektu.

A zatem, jeżeli opisywane nakłady nie będą możliwe do odniesienia wprost do konkretnego środka trwałego (w sytuacji, w której docelowa inwestycja w momencie jej rozliczenia będzie składać się z większej ilości środków trwałych, które zostaną przyjęte do ewidencji środków trwałych i będą podlegać amortyzacji) zachodzi potrzeba rozliczenia kosztów wspólnych budowy między poszczególne obiekty. W tym celu Wnioskodawca musi ustalić racjonalny(e) klucz(e) rozliczeniowy(e) kosztów wspólnych na poszczególne obiekty objęte budową.

Natomiast w opisywanej sytuacji 2, w której jedynym obiektem budowlanym objętym budową będzie budynek z grupy 1 KŚT (bez względu na to, czy będzie to ulepszenie istniejącego czy powstanie nowego środka trwałego), opisywane nakłady powinny zwiększyć jego wartość początkową.

Jedynie końcowo, Wnioskodawca zwraca uwagę, iż nawet gdyby opisywane w sytuacji 1 oraz 2 nakłady mogły zostać teoretycznie zakwalifikowane jako ulepszenia istniejących sieci czy nawierzchni, to zdaniem Wnioskodawcy nie powinno to mieć wpływu na wskazaną wcześniej kwalifikację jako kosztów pośrednich inwestycji polegającej na przebudowie czy budowie innych obiektów budowalnych (w szczególności budynków). Celem dokonywanych nakładów nie jest bowiem zwiększenie wartości użytkowej czy istotna zmiana parametrów sieci czy nawierzchni, nakłady te nie byłyby bowiem dokonane gdyby nie inwestycja zmierzająca do przebudowy czy budowy budynków. Nie można jednak wymagać, aby przy prowadzeniu prac budowlanych zmierzać do odtworzenia obiektów w niezmienionej formie, bez uwzględnienia postępu technologicznego czy też zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej w sytuacji gdy celowość tych nakładów wyznaczana jest przez główny cel inwestycji (przykładowo poprawa klasy nośności nawierzchni nie stanowi sama w sobie istotnej zmiany parametrów skutkujących mierzalnym wzrostem wartości użytkowej obiektu, a jest jedynie dostosowaniem nawierzchni do obsługi przebudowywanego/budowanego budynku; poprawa klasy nośności nie prowadzi bowiem do możliwości obsługi/przyjęcia innych pojazdów niż dotychczas i jakichkolwiek zmian w procesie produkcyjnym czy logistycznym Wnioskodawcy).

Powyższe rozważania znajdują potwierdzenie per analogiam w orzecznictwie sądów administracyjnych, dotyczącym jednolitości procesu budowlanego. Sądy administracyjne wskazały m.in., że o zakwalifikowaniu wydatków poniesionych na prace budowlane decyduje cel jakiemu służą (podkr. Wnioskodawcy). Jeżeli prace budowlane, w ramach których wchodziła przebudowa całej nieruchomości, zarówno wewnątrz, jak i na zewnątrz, a w ich wyniku część użytkowa budynku z produkcyjnej stała się biurową, to powyższe prace budowlane stanowiły jedną inwestycję, której skutkiem była adaptacja pomieszczeń budynku do innego rodzaju działalności. W procesie adaptacji mogą występować prace potocznie uznane za remont (malowanie, tynkowanie, wymiana instalacji) jednakże dla prawidłowej kwalifikacji poniesionych wydatków istotne jest ustalenie charakteru prac w kontekście całościowym (por. wyrok NSA dnia 10 kwietnia 2014 r., sygn. II FSK 1130/12 i z dnia 11 grudnia 2007 r., sygn. II FSK 1292/07, wyrok WSA w Gdańsku z 17 stycznia 2012 r., sygn. I SA/GD 999/11).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

Powyższa definicja kosztu uzyskania przychodu ma charakter ogólny. Z tej przyczyny przy kwalifikacji danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest każdorazowe zbadanie czy koszt ten pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (lub możliwością ich osiągania) albo służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Jako konieczne do spełnienia warunki przy kwalifikacji kosztu do kosztów uzyskania przychodów zarówno w literaturze, jak i orzecznictwie przyjmuje się, że koszt:

·musi być poniesiony przez podatnika,

·musi być definitywny,

·musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

·musi pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym o jakim mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT lub służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów,

·nie może być wymieniony w negatywnym katalogu z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,

·musi być właściwie udokumentowany.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b-4e ustawy o CIT).

Do kategorii kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Innymi słowy – posługując się językowym znaczeniem – przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu.

Z kolei pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Koszty te jednak są związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniają się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

Zgodnie z art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

Natomiast, art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

W stosunku do wydatków poniesionych na nabycie/wytworzenie środków trwałych ustawodawca odrębnie uregulował możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:

Artykuł 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera katalog, w którym ustawodawca określił wydatki, które pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

Według art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,

Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zawarte zostały w art. 16a-16m ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT:

Oznacza to, że wymienione w pkt 1-3 powyższej regulacji środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

‒ zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,

‒ stanowią własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o CIT,

‒ są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,

‒ przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok – to podatnik samodzielnie decyduje o tym, jak długo będzie używany dany składnik,

‒ są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,

‒ nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy o CIT.

Podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych środków trwałych stanowi ich wartość początkowa.

Stosownie do art. 16f ust. 1 ustawy o CIT:

Przepisy dotyczące sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych zostały zawarte w art. 16g ustawy o CIT i uzależnione są od sposobu nabycia środka trwałego.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 16g ust. 3 ww. ustawy,

W myśl art. 16g ust. 4 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o CIT:

Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka realizuje projekty inwestycyjne w budynkach produkcyjnych i magazynowych na terenie (…) , polegające na m.in. rozbudowie czy przebudowie tych budynków. Wokół budynków przebiega infrastruktura techniczna (podziemna) jak również umiejscowione są place, drogi, chodniki etc. W niektórych sytuacjach przebudowa czy rozbudowa budynków wymaga wyburzenia, wymiany czy też przebudowy odcinków infrastruktury technicznej i/lub nawierzchni utwardzonych otaczających dany budynek. Ma to miejsce w dwóch sytuacjach objętych wnioskiem:

1.Przełożenie (usunięcie kolizji) gdzie dochodzi do usuwania różnego rodzaju kolizji sieci czy nawierzchni z planowaną rozbudową obiektów produkcyjnych czy magazynowych.

W ramach przebudowy dochodzi do całkowitej lub częściowej wymiany istniejącego odcinka sieci (…) stanowiącego środek trwały o określonej relacji pomiędzy dwoma punktami) na nowy – technicznie taki sam, przy czym występuje zmiana trasy przebiegu (skrócenie lub wydłużenie). Dodatkowo, w niektórych sytuacjach może wystąpić rozbudowa środka trwałego o niezbędne elementy techniczne niestanowiące oddzielnych środków trwałych, takie jak studnie kablowe czy studzienki, które jednak są jedynie częściami składowymi środka trwałego, a rozbudowa jest wynikiem zmiany trasy przebiegu i/lub zmiana technologii wykonania na nowszą wynikająca z obiektywnych przesłanek, tj. postępu techniki i obecnie stosowanych materiałów.

W każdym przypadku, po zmianie przebiegu trasy i ułożeniu w nowym miejscu sieci będą dalej łączyć ze sobą te same punkty. Niezakłócona pozostanie też podstawowa funkcja tych sieci. Jednocześnie zmiana długości sieci oraz zmiana miejsca przez które przebiega wykonany fragment sieci czy zmiana materiałów, z których będzie wykonana nie wpływa na zwiększenie wartości użytkowej sieci. Po dokonaniu przebudowy, odcinki sieci zostaną przyłączone do systemu sieci wodnych / kanalizacyjnych / energetycznych Spółki.

2.Demontaż i ponowny montaż (odtworzenie) infrastruktury zewnętrznej budynku podlegającego przebudowie lub rozbudowie - dochodzi do fizycznego usunięcia infrastruktury technicznej podziemnej doprowadzającej media do budynku i/lub nawierzchni okalającej budynek, a następnie ich odtworzenia.

W efekcie tych prac może nastąpić zmiana trasy przebiegu sieci (jeżeli zmianie ulega obrys budynku) i zmiana (zmniejszenie) powierzchni nawierzchni.

Dodatkowo, w niektórych sytuacjach może nastąpić zmiana technologii wykonania na nowszą wynikająca z obiektywnych przesłanek, tj. postępu techniki i obecnie stosowanych materiałów i/lub zmiana technologii wykonania nawierzchni i ewentualnie zmiana klasy nośności nawierzchni.

Po ułożeniu na nowo sieci będą dalej łączyć ze sobą te same obiekty (ale w innych punktach, np. z uwagi na zmianę obrysu budynku). Niezakłócona pozostanie podstawowa funkcja tych sieci. Jednocześnie zmiany nie wpłyną zasadniczo na zwiększenie wartości użytkowej sieci, choć może się zdarzyć, że nastąpi zmiana klasy nośności nawierzchni, co mogłoby być kwalifikowane jako ulepszenie nawierzchni.

Tym samym w sytuacjiw sytuacji 2 tj. demontaż i ponowny montaż (otworzenie) infrastruktury zewnętrznej budynku podlegającego przebudowie lub rozbudowie możliwe są dwa warianty:

a)zmiany nie wpływają na zwiększenie wartości użytkowej sieci / infrastruktury

b)zmiany mogły by być kwalifikowane jako ulepszenie sieci/infrastruktury

Odcinki sieci oraz nawierzchnie stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe należące do A..

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy w opisanej w stanie faktycznym:

‒ sytuacji 1 wydatki poniesione przez A. stanowić będą nakłady inwestycyjne w postaci tzw. kosztów wspólnych budowy (które zostaną rozliczone odpowiednim kluczem alokacji między poszczególne środki trwałe, na które zostaną rozliczone koszty inwestycji i które w efekcie zostaną zaliczone w koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne);

‒ sytuacji 2 (w obu wskazanych wariantach) wydatki poniesione przez A. stanowić będą nakłady inwestycyjne, które powinny zostać odniesione wprost do nowego lub zmodernizowanego budynku, a jeśli nie będzie możliwości takiego odniesienia, stanowić będą nakłady inwestycyjne w postaci tzw. kosztów wspólnych budowy (które zostaną rozliczone odpowiednim kluczem alokacji między poszczególne środki trwałe, na które zostaną rozliczone koszty inwestycji i które w efekcie zostaną zaliczone w koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne).

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz Państwa wątpliwości wskazać należy, że nakłady poniesione na usunięcie kolizji sieci czy nawierzchni z planowaną rozbudową obiektów w produkcyjnych czy magazynowych oraz na odtworzenie infrastruktury zewnętrznej nie powinny być traktowane jako zwiększające wartość początkową rozbudowywanych budynków, ale również nie stanowią co do zasady ulepszenia samych sieci czy nawierzchni.

Jak Państwo sami wskazali zmiana długości sieci oraz zmiana miejsca przez które przebiega wykonywany fragment sieci czy zmiana materiałów, z których będzie wykonana nie wpływa na zwiększenie wartości użytkowej sieci. Tylko w sytuacji 2 w wariancie 2 zmiany mogły by być kwalifikowane jako ulepszenie sieci/infrastruktury.

Podejście to jest w pełni spójne z definicją ulepszenia środka trwałego, o której mowa w art. 16g ust. 13 ustawy o CIT.

Ulepszeniem środka trwałego - w rozumieniu ustawy o CIT - jest:

· przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,

· rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,

· rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,

· adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,

· modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Wydatki na ulepszenie środków trwałych, w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów.

Jeżeli nie zostanie spełniony co najmniej jeden z powyższych warunków, wówczas nie mamy do czynienia z ulepszeniem środka trwałego i nie zachodzi obowiązek zwiększania wartości początkowej. Zatem nakładami na ulepszenie środków trwałych należy uznać takie wydatki, w wyniku poniesienia których nastąpi rozszerzenie funkcjonalności lub wydajności tych środków trwałych, jako skutek przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę ich cech użytkowych.

Zatem w tej sytuacji art. 16g ust. 4 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania do tych wydatków, ponieważ wydatki te nie zwiększają użyteczności samych budynków, lecz odnoszą się do elementów infrastruktury technicznej i komunikacyjnej, które stanowią samodzielne obiekty inżynierii, niewchodzące w skład wartości początkowej rozbudowywanych budynków – co potwierdza fakt, że jak sami Państwo wskazali odcinki sieci oraz nawierzchnie stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe należące do A..

Co istotne, brak charakteru ulepszeniowego co do zasady dotyczy również samych sieci oraz nawierzchni co potwierdza charakter prac prowadzonych przez Spółkę. Zarówno usunięcie kolizji, jak i odtworzenie infrastruktury zewnętrznej zazwyczaj nie skutkują wzrostem wartości użytkowej sieci czy nawierzchni. W obu sytuacjach (za wyłączeniem wariantu 2 w sytuacji 2) dochodzi jedynie do technicznego odtworzenia istniejących połączeń między tymi samymi punktami czy obiektami, przy zachowaniu ich podstawowej funkcji. Należy podkreślić, że ewentualne zmiany trasy przebiegu, technologii wykonywania na nowszą wynikają z postępu techniki i obecnie stosowanych materiałów. Samo odtworzenie odcinka sieci/nawierzchni w innym miejscu, nawet jeśli będzie on dłuższy lub wykonany w nowszej technologii, to nie jest ulepszenie tego środka trwałego, lecz jego restytucja. Skoro więc infrastruktura po zakończeniu prac pełni tę samą rolę techniczną nakłady te nie spełniają definicji ulepszenia i nie powinny być rozliczane w kosztach uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Należy jednak zastrzec, że w sytuacji 2 w wariancie 2 wskazanym we wniosku, w którym doszłoby do zmiany klasy nośności nawierzchni, co mogłoby zostać zakwalifikowane jako jej ulepszenie (modernizacja), wydatki te powinny być rozliczane poprzez odpisy amortyzacyjne wyłącznie od wartości początkowej tej konkretnej nawierzchni. Nawet w takim przypadku wzrost parametrów technicznych nawierzchni nie może być utożsamiany z ulepszeniem budynku i nie może zwiększać jego wartości początkowej.

Jednocześnie należy podkreślić, że mimo braku możliwości zwiększenia wartości początkowej budynków, czy samych sieci oraz nawierzchni (poza powyższym zastrzeżeniem) przedmiotowe wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, jako nakłady związane z prowadzoną działalnością inwestycyjną. Ich poniesienie warunkuje bowiem realizację projektu inwestycyjnego Spółki polegającego na rozbudowie czy przebudowie budynków produkcyjnych i magazynowych. Ponieważ poniesione wydatki związane z usunięciem kolizji oraz odtworzeniem infrastruktury zewnętrznej budynku podlegającego przebudowie lub rozbudowie będą przyczyniały się do powstania przychodów pośrednio – w dłuższym okresie czasu, a nie w konkretnym momencie, należy stwierdzić iż wydatki te należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami tj. w dacie poniesienia w oparciu o art. 15 ust. 4d w związku z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT.

Zatem nie można zgodzić się z Państwa zdaniem, że w przypadku gdy dokonywane prace (zarówno opisanych w sytuacji 1 i w sytuacji 2 – w obu wariantach) następują w toku zadania inwestycyjnego, koszty tych działań jako koszty inwestycji) powinny zwiększać wartość inwestycji w toku i będą podlegały zaliczeniu do kosztów podatkowych przez odpisy amortyzacyjne po rozliczeniu inwestycji na środki trwałe.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 zgodnie z którym:

‒ w opisanej w stanie faktycznym sytuacji 1 wydatki poniesione przez A. stanowić będą nakłady inwestycyjne w postaci tzw. kosztów wspólnych budowy (które zostaną rozliczone odpowiednim kluczem alokacji między poszczególne środki trwałe, na które zostaną rozliczone koszty inwestycji i które w efekcie zostaną zaliczone w koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne) – jest nieprawidłowe,

‒ w opisanej w stanie faktycznym sytuacji 2 (w obu wskazanych wariantach) wydatki poniesione przez A. stanowić będą nakłady inwestycyjne, które powinny zostać odniesione wprost do nowego lub zmodernizowanego budynku, a jeśli nie będzie możliwości takiego odniesienia, stanowić będą nakłady inwestycyjne w postaci tzw. kosztów wspólnych budowy (które zostaną rozliczone odpowiednim kluczem alokacji między poszczególne środki trwałe, na które zostaną rozliczone koszty inwestycji i które w efekcie zostaną zaliczone w koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne) – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, oraz wyroków sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określony stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących.

Powołane interpretacje oraz orzeczenia sądu nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.