Wyrok NSA z dnia 5 lutego 2025 r., sygn. II FSK 724/22
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz (spr.), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia del. NSA Zbigniew Romała, Protokolant asystent sędziego Wojciech Zagórski, po rozpoznaniu w dniu 5 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H.M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 16 marca 2022 r. sygn. akt I SA/Sz 968/21 w sprawie ze skargi H.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 28 września 2021 r. nr 3201-IOD1.4102.14.2021.21 3201-IOD1.4102.25.2021 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 28 września 2021 r. nr 3201-IOD1.4102.14.2021.21 3201-IOD1.4102.25.2021, 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie na rzecz H.M. kwotę 7730 (słownie: siedem tysięcy siedemset trzydzieści) złotych tytułem częściowego zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
1.1. Wyrokiem z 16 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Sz 968/21, w sprawie ze skargi H. M.(dalej: "Skarżąca", "Podatniczka", "Strona") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie (dalej: "DIAS") z dnia 28 września 2021 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), oddalił skargę. Treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia dostępna jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ (dalej zwana: "CBOSA").
1.2. Sąd pierwszej instancji przyjął następujący stan faktyczny i prawny. Zaskarżoną decyzją DIAS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: "NUS") z dnia 10 marca 2021 r. określającą Skarżącej podatek dochodowy od osób fizycznych za 2016 r. w wysokości 278.173,00 zł. Uzasadniając wskazał, że w trakcie czynności sprawdzających organ pierwszej instancji ustalił, że z informacji m.in. o przychodach z innych źródeł (formularz PIT-8C), sporządzonej przez P. Spółka Akcyjna (dalej: "Bank") wynikało, że podatniczka uzyskała w 2016 r. przychód w łącznej wysokości 900.138,10 zł Strona powołując się na rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 maja 2015 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych od niektórych dochodów (przychodów) podatników podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatników podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 766, dalej: "rozporządzenie MF z dnia 22 maja 2015 r.") wyjaśniła, że w jej ocenie, do przychodów wykazanych w ww. informacji PIT-8C zastosowanie znajduje zaniechanie poboru podatku dochodowego. Ustalono, że 9 stycznia 2009 r. zmarł jej brat, po którym przyjęła (wraz z jego ojcem i matką) spadek z dobrodziejstwem inwentarza. W skład spadku wszedł m.in. kredyt hipoteczny zaciągnięty w 2006 r. przez spadkodawcę w walucie obcej (frankach szwajcarskich) na cele mieszkaniowe, tj. budowę domu mieszkalnego. Kredyt był spłacany przez spadkobierców w okresie od 1 lutego 2009 r. do 30 czerwca 2012 r. ze środków własnych; jednocześnie spadkobiercy kontynuowali budowę domu objętego kredytem (w celu jego sprzedaży i spłaty kredytu). W 2013 i 2015 r. nieruchomość ta została sprzedana (jako oddzielne działki), a uzyskane kwoty spadkobiercy przeznaczyli w całości na spłatę kredytu, które pokryły jedynie jego część. W maju 2015 r. spadkobiercy wystąpili do banku z wnioskiem o umorzenie pozostałej (niespłaconej) części kredytu i 5 lipca 2016 r. podpisali z bankiem umowę ugody na mocy której zostali zwolnieni z pozostałego długu, który - na skutek wzrostu kursu franka szwajcarskiego - stanowił kwotę 1.800.276,22 zł (z czego na rodziców przypadło po 450.069,06 zł, natomiast na Skarżącą 900.138,10 zł). Podatniczka uznała, że nie wystąpiło żadne przysporzenie na jej rzecz, które skutkowałoby powstaniem przychodu do opodatkowania. W ocenie organu podatkowego, podatniczka powinna wykazać przychód, który wynika z informacji PIT-8C, przesłanej przez Bank. w zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2016 r. Organ stwierdził, że z ugody z Bankiem wynika, iż doszło do zwolnienia podatniczki (i innych spadkobierców) z pozostałej do spłacenia części długu powstałego z tytułu zaciągniętego przez spadkodawcę kredytu, co oznacza, że uzyskała ona nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f.). Organ ten stwierdził, że nie doszło w sprawie do wypełnienia koniecznych przesłanek z rozporządzenia MF z dnia 22 maja 2015 r., gdyż preferencja ta jest ściśle związana z osobą kredytobiorcy, którym w tym przypadku był spadkodawca. DIAS stwierdził, że zarówno Strona, jak i pozostali spadkobiercy, przejęli - wraz z przyjęciem spadku po zmarłym - obowiązek spłacenia Bankowi zaciągniętego przez spadkodawcę kredytu mieszkaniowego zabezpieczonego hipotecznie na określonych nieruchomościach. Odnosząc się do zarzutu naruszenia § 1 rozporządzenia MF z dnia 22 maja 2015 r., organ przywołał treść § 1 i § 3 ww. rozporządzenia oraz art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: "O.p.") i wyjaśnił, że rozporządzenie zostało wydane 22 maja 2015 r. z mocą obowiązywania od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r. Zdaniem organu odwoławczego w momencie, w którym podatniczka weszła, jako spadkobierca, w prawa i obowiązki majątkowe spadkodawcy, rozporządzenie MF z dnia 22 maja 2015 r. nie funkcjonowało jeszcze w obrocie prawnym. DIAS wskazał, że w razie przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza, spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe do wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku. Skoro ze spisu inwentarza wynikało, że stan ten wynosił 3.755.947,78 zł (co zostało wskazane w umowie o dział spadku zawartej przez spadkobierców, z niewielką tylko różnicą), to właśnie do takiej kwoty spadkobiercy - każdy do wysokości udziału w spadku - ponosili odpowiedzialność za długi spadkowe spadkodawcy. Jak wynikało z wniosku o częściowe umorzenie kredytu mieszkaniowego, skierowanego do Banku przez spadkobierców, w okresie od stycznia 2009 r. do lipca 2012 r. spłacili oni Bankowi z własnych środków kwotę 410.000,00 zł. Przywołane wartości pozwalały stwierdzić, że spadkobiercy częściowo zaspokoili Bank do czasu podpisania ugody, która zwalniała ich z reszty długu. Wpłaty do Banku objęły łączną kwotę 1.541.000,00 zł (410.000,00 zł z własnych środków + 441.000,00 zł ze sprzedaży nieruchomości w 2013 roku + 690.000,00 zł ze sprzedaży nieruchomości w 2015 r.). Wartość zadłużenia, określona przez Bank w umowie z 5 lipca 2016 r., wyniosła 1.800.276,22 zł. Kwota ta, łącznie z wartością 1.541.000 zł nie przekraczała zatem stanu czynnego spadku, który według protokołu spisu inwentarza wyniósł 3.755.947,78 zł (1.541.000,00 zł + 1.800.276,22 zł = 3.341.276,22 zł). Wobec powyższego, organ nie podzielił zarzutu co do tego, że Bank w rzeczywistości nie zwolnił spadkobierców z długu (pomimo użycia takiego określenia w umowie), z uwagi na fakt, że takowego długu już nie było. Organ odwoławczy nie uwzględnił zastrzeżeń podatniczki co do rzetelności wyceny stanu czynnego spadku (w szczególności nieruchomości), zawartego w protokole spisu inwentarza z 20 stycznia 2010 r., stwierdzając, że po pierwsze z treści protokołu wynika, iż przy spisywaniu inwentarza obecni byli spadkobiercy, nadto, komornik skarbowy ustalił majątek spadkowy na podstawie wyjaśnień ww. osób i innych uczestników postępowania. Wykaz nieruchomości, wraz z ich wartością, ustalony został w oparciu o wyjaśnienia spadkobiercy - ojca, a także na podstawie złożonych przez spadkobierców deklaracji spadkowych. Organ odwoławczy wskazał w tym zakresie, że Strona od sporządzenia protokołu w 2010 r. do dnia wydania decyzji nie kwestionowała jego treści a określone w nim wartości odpowiadają sporządzonej 29 czerwca 2009 r., wycenie aktywów pozostawionych przez spadkodawcę. Organ zwrócił uwagę, że w notarialnej umowie o dział spadku, spadkobiercy ujęli prawa i rzeczy, które weszły w skład spadku (aktywa), na łączną kwotę 3.770.871,20 zł. W kwestii zarzutu nieuznania kosztów uzyskania przychodu, organ odwoławczy wskazał, że Strona nie przedstawiła żadnych dowodów na okoliczność kosztów poniesionych w związku z zawarciem ugody z Bankiem. Wydatków takich nie wykazał również Bank w PITC-8. Organ odwoławczy stwierdził nadto, że umowa kredytu zawarta przez spadkodawcę jest umową ważną, jednoznaczną, tożsamą co do treści i zamiaru stron tej umowy. Z jej treści nie można także wywieść innych zamiarów stron czy celów czynności (okoliczności faktycznych) niż te, które bezpośrednio wynikają z jej dosłownego brzmienia.
Już dziś zamów dostęp
do IFK Platforma Księgowych i Kadrowych
- Codzienne aktualności prawne
- Porady i artykuły z najpopularniejszych czasopism INFOR wraz z bieżącymi wydaniami
- Bogatą bibliotekę materiałów wideo
- Merytoryczne dodatki, ściągi, plakaty
