Wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2010 r., sygn. II FSK 1722/09
Złożenie wniosku o odroczenie terminu płatności podatku nie stanowi w świetle art. 33 pkt 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji o niedopuszczalności egzekucji administracyjnej i nie daje podstawy wniesienia z tego powodu zarzutu.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Gruszczyński, Sędziowie NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), NSA Jan Rudowski, Protokolant Anna Dziosa, po rozpoznaniu w dniu 21 grudnia 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. sp. z o.o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 9 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 275/09 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 5 lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. sp. z o.o. z siedzibą w S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w S. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego
Uzasadnienie
1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 czerwca 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w sprawie o sygnaturze akt I SA/Sz 275/09, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 roku Nr 153, poz. 1270) dalej u.p.p.s.a., oddalił skargę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 5 lutego 2009 roku w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S., działający jednocześnie jako wierzyciel i organ egzekucyjny, po uprzednim doręczeniu upomnienia, wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanej A. spółki z o.o. z siedzibą w S. Przedmiotowe postępowanie prowadzono na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 18 września 2008 r., obejmującego należność z tytułu zaległego podatku od towarów i usług za czerwiec 2008 r. w kwocie 10.902.589 zł, wynikającego ze złożonej przez Spółkę deklaracji VAT-7. I tak, w dniu 23 września 2008 r., dokonano zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego prowadzonego przez PKO S.A. Odpis tytułu wykonawczego oraz zawiadomienie o zajęciu doręczono zobowiązanej spółce za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 29 września 2008 r. W dniach 23 i 26 września 2008 r. zaległość została wyegzekwowana w całości, na skutek realizacji przez Bank przedmiotowego zajęcia. Wobec powyższego spółka pismem z 3 października 2008 r. zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego wraz z wnioskiem o jego umorzenie oraz o uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych. Powołując się na przepisy art. 33 pkt 1, pkt 3, pkt 8 i pkt 10 oraz art. 59 § 1 pkt 10 w związku z art. 60 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), zwanej dalej "u.p.e.a.", zobowiązana zarzuciła, że wyegzekwowana należność wynika z decyzji nieostatecznej w przedmiocie odroczenia terminu jej zapłaty, od której zobowiązany w dniu 23 września 2008 r. wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w S. wraz z wnioskiem o wstrzymanie jej wykonania oraz że wszczęcie postępowania egzekucyjnego w dniu 23 września 2008 r. i zastosowanie środków egzekucyjnych nastąpiło przed momentem skutecznego doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, co miało miejsce w dniu 29 września 2008 r. Zarzuciła również, że w rubryce 47 tytułu wykonawczego nie podano podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnych, pomimo istnienia takiego obowiązku, wynikającego z art. 114 § 1 u.p.e.a., jak również, że nie załączono do tytułu wykonawczego dowodu doręczenia upomnienia, o którym mowa w przepisie art. 27 § 3 u.p.e.a. Termin płatności tego podatku upłynął 25 lipca 2008 r. W dniu 1 sierpnia 2008 r. zobowiązana złożyła wnioski do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. o odroczenie terminu płatności zaległości z tytułu podatku VAT (także CIT) w wysokości 10.902.589 zł, do dnia 20 września 2008 r. Wniosek ten wszczął postępowanie podatkowe na żądanie strony, jednakże przed zakończeniem tego postępowania, w dniu 28 sierpnia 2008 r., Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. doręczył stronie upomnienie Nr [...] z 25 sierpnia 2008 r., wzywające do uregulowania należności z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2008 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami upomnienia. Następnie, decyzją z dnia 11 września 2008 r. o Nr [...], Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. odmówił Spółce odroczenia zapłaty zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2008 r. Od wskazanej decyzji strona złożyła odwołanie (data wpływu do organu 23 września 2008 r.), w którym wniosła również o wstrzymanie jej wykonania. W dniu 23 września 2008 r. organ egzekucyjny złożył w Banku PKO BP SA zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności. Na tej podstawie Bank w dniach 23 i 26 września 2008 r. przekazał kwoty należnego podatku od towarów i usług za wskazany okres, odsetek od zaległości i kosztów upomnienia, jak również należność z tytułu zaległego podatku od osób prawnych. Dalej spółka przedstawiła argumentację na poparcie swoich zarzutów oraz wniosła o wydanie i doręczenie postanowień w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz zwrot części naliczonych i wyegzekwowanych kosztów egzekucyjnych w wysokości łącznej wynoszącej 5 % egzekwowanej kwoty należności głównej i wynikłych odsetek za zwłokę. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem z dnia 2 grudnia 2008 r., Nr [...], wydanym na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a., za nieuzasadnione uznał zarzuty braku wymagalności obowiązku określonego w tytule wykonawczym nr SM [...] oraz niespełnienia wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ egzekucyjny podał w szczególności, że egzekwowana należność nie wynikała z nieostatecznej decyzji w przedmiocie odroczenia terminu zapłaty zaległości, lecz bezpośrednio ze złożonej przez spółkę w dniu 25 lipca 2008 r. deklaracji dla podatku od towarów i usług za czerwiec 2008 r. Podkreślił przy tym, że nie istnieje przepis prawa wiążący ze złożeniem wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych skutek w postaci obowiązku wstrzymania ewentualnych działań windykacyjnych. Wobec tego fakt, iż w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego decyzja w przedmiocie odmowy odroczenia terminu płatności nie była decyzją ostateczną, nie wpływa w żaden sposób na wykonanie zobowiązania podatkowego. Organ ten wyjaśnił również, że w świetle przepisu art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. późniejsze doręczenie Spółce (tj. 29 września 2008 r.) tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu, aniżeli do Banku (co nastąpiło 23 września 2008 r.) nie stanowiło żadnej przeszkody w przekazaniu przez Bank wcześniej (tj. 23 i 26 września 2008 r.) środków pieniężnych z zajętego rachunku bankowego. Odnośnie niewypełnienia rubryki 47 tytułu wykonawczego organ wskazał, że podlega ona wypełnieniu w przypadku istnienia pierwszeństwa zaspokojenia, co jednak nie ma zastosowania do egzekwowanej należności. Natomiast w zakresie dołączenia do tytułu wykonawczego dowodu doręczenia upomnienia podał, że dokument taki zgodnie z przepisem art. 27 § 3 u.p.e.a., dołącza się do tytułu wykonawczego kierowanego przez wierzyciela do organu egzekucyjnego i znajduje się on w aktach sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej w S. postanowieniem z dnia 5 lutego 2009 r., Nr [...], sprostowanym postanowieniem z 10 lutego 2009 r., działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) oraz w oparciu o art. 18 i art. 34 § 4 i § 5 u.p.e.a., uchylił w całości zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji i uznał za nieuzasadnione zarzuty w sprawie prowadzenia przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. W pierwszej części uzasadnienia organ odwoławczy wyjaśnił przyczyny uchylenia postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. Wskazał, że w rozpatrywanej sprawie spółka pismem z dnia 3 października 2008 r. zgłosiła zarzuty, przywołując jako podstawę prawną przepisy art. 33 pkt 1, pkt 3, pkt 8 i pkt 10 u.p.e.a. Jednakże nie wszystkie przywołane naruszenia przepisów znalazły wprost odzwierciedlenie w uzasadnieniu tego pisma. To z kolei spowodowało, że organ egzekucyjny ograniczył sentencję wydanego postanowienia z dnia 2 grudnia 2008 r. do zarzutów braku wymagalności obowiązku oraz zarzutu niespełnienia wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. Takie niepełne rozstrzygnięcie, było zaś, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w S. Następnie organ odwoławczy wskazał, że zagadnienie dotyczące odmowy udzielenia ulgi w spłacie należności z tytułu podatku od towarów i usług nie podlega ocenie w niniejszym postępowaniu, gdyż decyzje o odmowie udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2008 r. będą badane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w związku ze skargą spółki z dnia 14 stycznia 2008 r. Dalej organ ten odniósł się kolejno do zarzutów stawianych przez stronę. Dyrektor Izby Skarbowej w S. uznał, że zarzut naruszenia art. 33 pkt 1 u.p.e.a. nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem w przepisie tym chodzi o wykonanie obowiązku przed wszczęciem egzekucji, natomiast przedmiotowa należność została wyegzekwowana w wyniku czynności egzekucyjnych. Ustosunkowując się do zarzutu egzekwowania należności wynikającej z nieostatecznej decyzji w przedmiocie odroczenia terminu jej zapłaty, od której strona wniosła odwołanie wraz z wnioskiem o wstrzymanie jej wykonania - organ odwoławczy wskazał, że wystąpienie z wnioskiem o uzyskanie ulgi w spłacie zaległości podatkowych w obecnym stanie prawnym nie wpływa na możliwość dochodzenia w trybie egzekucyjnym należności podatkowych, których termin płatności upłynął. Ponadto instytucja wstrzymania wykonania decyzji określona w przepisie art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej, na którą powołuje się Spółka, ma zastosowanie do sytuacji, w której dochodzona należność wynika z decyzji nakładającej na stronę określone obowiązki, których wykonanie przed ostatecznym rozstrzygnięciem sprawy w postępowaniu odwoławczym mogłoby narazić stronę na niepowetowane szkody. Tymczasem w rozpatrywanej sprawie należność wynika ze złożonej przez spółkę deklaracji, a postępowanie odwoławcze dotyczyło udzielenia ulgi w spłacie należności. Jednocześnie organ zaznaczył, że fakt prowadzenia postępowania odwoławczego w przedmiocie odroczenia terminu płatności zobowiązania dochodzonego w trybie egzekucyjnym może stanowić uzasadnienie do wystąpienia z wnioskiem o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego w trybie art. 23 § 6 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w S. stwierdził również, że podany w zażaleniu zarzut naruszenia art. 6 § 1 u.p.e.a. w kontekście braku uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku mieści się w kategoriach art. 33 pkt 6, jako niedopuszczalność egzekucji, oraz że zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie. Dalej, odnosząc się do zarzutu z art. 33 pkt 3 u.p.e.a., tj. określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, organ wyjaśnił, że przedmiotowa zaległość wynikała ze złożonej przez podatnika deklaracji, nie zaś z decyzji. W tej sytuacji, wobec braku doprecyzowania na czym polegało naruszenie przywołanego przepisu, brak było podstaw do uznania tego zarzutu za uzasadniony. Zdaniem organu odwoławczego, za niezasługujący na uwzględnienie należało uznać także wskazany w art. 33 pkt 8 u.p.e.a. zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Organ przywołał treść art. 7 § 2 u.p.e.a. i stwierdził, że zastosowanie najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego może mieć miejsce w przypadku istnienia w tym względzie możliwości wyboru. Wskazał, że wobec tego, iż wartość środków trwałych wykazana w bilansie sporządzonym na koniec czerwca 2008 r. wynosiła 1.803.533,41 zł (zgodnie z materiałem dowodowym zgromadzonym w postępowaniu o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowej), zajęcie rachunku bankowego było na tym etapie postępowania jedynym środkiem zmierzającym do bezpośredniego wykonania zobowiązania. W ocenie organu odwoławczego, za bezpodstawny należało uznać również zarzut naruszenia art. 33 pkt 10 u.p.e.a. w kontekście nieprawidłowego wypełnienia tytułu wykonawczego. Organ wyjaśnił przy tym, że rubrykę 47 tytułu wykonawczego wypełnia się w przypadku dochodzenia należności, która z mocy innych przepisów korzysta z pierwszeństwa zaspokojenia przez innymi należnościami, i za niezrozumiałe uznał powoływanie się na naruszenie przepisu art. 114 § 1 u.p.e.a. Wskazał, że gdyby nawet przyjąć, iż ww. przepis został przywołany pomyłkowo zamiast przepisu art. 115 § 1 u.p.e.a., który określa kolejność podziału kwoty uzyskanej z egzekucji, to dochodzona należność z tytułu podatku od towarów i usług mieści się w należnościach wymienionych w punkcie 4 powołanego przepisu. Wobec tego, skoro korzysta z przywileju pierwszeństwa, wynikającego wprost z przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, to nie było podstawy do wypełnienia rubryki 47 tytułu wykonawczego. Organ odwoławczy nie znalazł także podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 27 § 3 u.p.e.a., polegającego na niedołączeniu przez wierzyciela do tytułu wykonawczego dowodu doręczenia upomnienia. Wyjaśnił, że realizacja tego obowiązku odnosi się do tytułu wykonawczego kierowanego przez wierzyciela do organu egzekucyjnego, a nie do zobowiązanego, i w niniejszej sprawie wymóg ten został spełniony, gdyż upomnienie i zwrotne potwierdzenie jego odbioru stanowią karty nr 2 i 3 akt egzekucyjnych. Ponadto przywołał przepis § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2001 r. Nr 137, poz. 1541 ze zm.). W końcowej części organ odwoławczy wskazał, że zagadnienie kosztów egzekucyjnych nie podlega rozpatrzeniu w niniejszym postępowaniu, gdyż w tym zakresie organ egzekucyjny wydał odrębne postanowienie z dnia 2 grudnia 2008 r., Nr [...], którego jednak Spółka nie zaskarżyła w trybie instancyjnym. Ponadto zauważył, że cytowane przez Spółkę wyroki i postanowienia sądów administracyjnych zapadły w innych indywidualnych sprawach, a wyrażona w nich ocena sądu dotyczyła okoliczności, które nie miały miejsca w przedmiotowej sprawie.
Już dziś zamów dostęp
do IFK Platforma Księgowych i Kadrowych
- Codzienne aktualności prawne
- Porady i artykuły z najpopularniejszych czasopism INFOR wraz z bieżącymi wydaniami
- Bogatą bibliotekę materiałów wideo
- Merytoryczne dodatki, ściągi, plakaty
