Interpretacja indywidualna z dnia 13 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.359.2019.8.AB

Uznanie Wnioskodawcy za podatnika VAT z tytułu usług montażu systemów odnawialnych źródeł energii.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 7 czerwca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 3 października 2023 r. sygn. akt I FSK 43/21,

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 7 czerwca 2019 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Państwa za podatnika VAT z tytułu usług montażu systemów odnawialnych źródeł energii.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 26 lipca 2019 r. (data wpływu 29 lipca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 24 czerwca 2019 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.359.2019.1.AB.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (...) jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. Gmina (...), Gmina (...), Gmina (...) (również jako: (...)), Gmina (...), zawarły umowę o partnerstwie na rzecz realizacji Projektu „Instalacja systemów odnawialnych źródeł energii na terenie Miasta (...), Gminy (...), Gminy (...) oraz Gminy (...)”. Umowa została zawarta na podstawie art. 33 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020. Zgodnie z tym przepisem: W celu wspólnej realizacji projektu, w zakresie określonym przez instytucję zarządzającą krajowym programem operacyjnym albo instytucję zarządzającą regionalnym programem operacyjnym, może zostać utworzone partnerstwo przez podmioty wnoszące do projektu zasoby ludzkie, organizacyjne, techniczne lub finansowe, realizujące wspólnie projekt, zwany dalej „projektem partnerskim”, na warunkach określonych w porozumieniu albo umowie o partnerstwie. Na podstawie umowy ustanowione zostało partnerstwo między gminami na rzecz realizacji Projektu „Instalacja systemów odnawialnych źródeł energii na terenie Miasta (...), Gminy (...), Gminy (...) i Gminy (...)”, realizowanego w ramach Osi Priorytetowej IV Przejście na gospodarkę niskoemisyjną, Działania 4.1. Odnawialne źródła energii, Typ projektów: Infrastruktura do produkcji i dystrybucji energii ze źródeł odnawialnych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) 2014-2020 - dalej: Projekt. Gmina (...) jako lider Projektu, w imieniu wszystkich partnerów, w tym również w imieniu Gminy (...), zawarła umowę o dofinansowanie Projektu z Województwem (...). Na podstawie umowy o partnerstwie, uzyskane przez (...) dofinansowanie, zostanie przekazane Partnerom w części dotyczącej poszczególnych Partnerów. Dofinansowanie jest przeznaczone wyłącznie na częściowe pokrycie kosztów kwalifikowalnych. Do dyskrecjonalnej decyzji każdej Gminy ((...) i partnerów) należy sposób sfinansowania pozostałej części kosztów Projektu. Dofinansowanie otrzymane przez Gminę (...) obejmuje wydatki związane z Projektem i może być przeznaczone wyłącznie na wydatki niezbędne do realizacji tego Projektu. Gminie (...) zostało przyznane dofinansowanie w wysokości 75% całkowitych kosztów kwalifikowalnych Projektu (kosztów objętych dofinansowaniem). Podmioty prowadzące działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług w zakresie montażu systemów odnawialnych źródeł energii, bądź prowadzących sprzedaż samych systemów, nie są uprawnione do ubiegania się o dofinansowanie na nabycie takich systemów. Zgodnie z regulaminem, podmiotami uprawnionymi do ubiegania się o dofinansowanie są: jednostki samorządu terytorialnego (dalej: JST), ich związki i stowarzyszenia; jednostki organizacyjne JST posiadające osobowość prawną; jednostki sektora finansów publicznych posiadające osobowość prawną; administracja rządowa; uczelnie/szkoły wyższe; zakłady opieki zdrowotnej i podmioty lecznicze działające w publicznym systemie ochrony zdrowia - zakontraktowane z (…); spółdzielnie mieszkaniowe, wspólnoty mieszkaniowe, (…); organizacje pozarządowe (w tym również podmioty działające w oparciu o przepisy ustawy o partnerstwie publiczno-prywatnym); (...) i jego jednostki organizacyjne. W związku z uzyskanym dofinansowaniem Gmina (...) będzie zobligowana do realizacji określonych w regulaminie wskaźników produktu i rezultatu bezpośredniego, takich jak: dodatkowa zdolność wytwarzania energii ze źródeł odnawialnych; szacowany roczny spadek emisji gazów cieplarnianych. Każda dotacja unijna przyznana gminom oraz środki przyznane na zasadach prowadzenia polityki rozwoju, stanowią środki publiczne. Stanowi o tym ustawa z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 2017) w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 2a. Projekt zostanie zakończony w 2019 roku. W przypadku gdyby nie uzyskano dofinansowania, Gmina (...) i gminy partnerskie nie realizowałyby Projektu. Gminy przystępując do realizacji Projektu, wypełniają swoje ustawowe zadania. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gmin należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, sprawy ochrony środowiska i przyrody należą do zadań własnych gmin. Ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska w art. 403 ust. 2 w związku z art. 400a ust. 1 pkt 21 i pkt 22 określa, że finansowaniem ochrony środowiska w zakresie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza i wspomagania wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzenia bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii jest zadaniem własnym gminy. Celem głównym Projektu jest zwiększenie udziału odnawialnych źródeł energii w ogólnej produkcji energii. Projekt jest realizowany również w celu zmniejszenia emisji zanieczyszczeń atmosferycznych, propagowania wykorzystywania energii słonecznej, stymulowania rozwoju wykorzystania odnawialnych źródeł energii wśród odbiorców indywidualnych poprzez zainstalowanie systemów odnawialnych źródeł energii - ekologicznych i bardziej przyjaznych środowisku. Istotą jest zapewnienie czystszego powietrza w regionie, poprawa warunków zdrowotnych, zmniejszenie ryzyka zachorowań na choroby układu krwionośnego i oddechowego. W ramach Projektu Gmina (...) realizuje przyjętą przez Radę Ministrów „Politykę Energetyczną (...)”, przyjętą w dniu 10 listopada 2009 roku, w ramach której odnawialne źródła energii mają stanowić 20% wytwarzanej energii. Przedmiotem Projektu jest instalacja odnawialnych źródeł energii na terenie Miasta (...), Gminy (...), Gminy (...) oraz Gminy (...). W ramach Projektu będą instalowane następujące systemy odnawialnych źródeł energii: 1. Panele fotowoltaiczne, 2. Powietrzne pompy ciepła do podgrzewania wody użytkowej (c.w.u.), 3. Kolektory słoneczne. Celem ograniczenia emisji zanieczyszczeń w regionie będą instalowane systemy odnawialnych źródeł energii na nieruchomościach należących do mieszkańców i osób prawnych. Gmina (...) zawarła umowy z osobami fizycznymi (mieszkańcami) - dalej jako: „Właściciele nieruchomości”. Właściciele nieruchomości przystępują do Projektu dobrowolnie na podstawie umowy z Gminą (...), zgłaszając tym samym swoje nieruchomości, na których będą instalowane systemy odnawialnych źródeł energii. Umowę z Gminą (...) mogły zawrzeć te osoby fizyczne, które dysponują prawem własności do budynku, co było potwierdzane wypisem z księgi wieczystej. Wymagana była również ewentualnie zgoda współwłaścicieli. Pod adresem nieruchomości należącej do osoby fizycznej nie mogła być zarejestrowana działalność gospodarcza. Właściciele nieruchomości już od 2016 roku przystępowali do Projektu, podczas gdy ostateczna realizacja będzie miała miejsce w 2019 roku. W 2019 roku część osób zrezygnowała i w zamian za te osoby Projektem zostały objęte inne osoby z listy rezerwowej. Właściciel nieruchomości może zrezygnować z Projektu pod warunkiem, że na liście rezerwowej znajdują się inne osoby chętne do udziału w Projekcie. Umowa pomiędzy Właścicielem nieruchomości i Gminą (...) określa kwestie organizacyjne i finansowe, w tym zasady korzystania z systemu odnawialnego źródła energii. Właściciel nieruchomości będzie mógł korzystać z instalacji na warunkach zawartych w umowie i w jej granicach. Wszystkie systemy odnawialnych źródeł energii będą stanowiły własność Gminy (...) przez okres trwałości Projektu, tj. przez okres 5 lat od dnia otrzymania ostatniej płatności, którą to płatność Gmina (...) otrzyma na podstawie umowy o dofinansowanie i umowy o partnerstwie Po tym okresie, prawo własności do systemu odnawialnego źródła energii zostanie przeniesione na Właściciela nieruchomości. Przez okres trwałości Projektu Właściciel nieruchomości nie będzie mógł sprzedać ani oddać systemu odnawialnego źródła energii. Również Gmina (...), przez okres trwałości Projektu, nie może sprzedać, darować ani zdemontować instalacji, gdyż to mogłoby narazić Gminę na konieczność zwrotu dofinansowania. Właściciele nieruchomości są zobowiązani do uiszczenia w umówionym terminie wkładu własnego na rachunek bankowy Gminy (...). Właściciele nieruchomości użyczyli na rzecz Gminy (...) część nieruchomości niezbędnej do instalacji systemu odnawialnego źródła energii z przeznaczeniem na zainstalowanie tego systemu. W ramach umowy zawartej pomiędzy Gminą (...) a Właścicielem nieruchomości, Właściciel ten będzie mógł korzystać, bez dodatkowych opłat, z systemu odnawialnego źródła energii, zgodnie z zasadami wynikającymi z tej umowy. Na podstawie tej umowy, Gmina (...) została upoważniona przez Właściciela nieruchomości do występowania w jego imieniu przed właściwymi organami administracyjnymi, przy ubieganiu się o uzyskanie przewidzianych przepisami prawa pozwoleń, niezbędnych do usytuowania instalacji na obszarze Jego nieruchomości. Gmina (...) zobowiązała się do wyłonienia wykonawcy, ustalenia harmonogramu realizacji prac montażowych, sprawowania bieżącego nadzoru inwestorskiego, przeprowadzenia odbiorów końcowych i rozliczenia finansowego Projektu. Wkład własny uiszczany przez Właścicieli nieruchomości będzie jedyną odpłatnością z ich strony na rzecz Gminy (...) wynikającą z realizacji Projektu. Ich wkład własny stanowi część kosztów kwalifikowalnych konkretnego systemu odnawialnego źródła energii określonego przez Wykonawcę, tj. wynagrodzenia należnego Wykonawcy za ten konkretny system. Część ta to 25% kosztów kwalifikowalnych, przy czym umowa z Właścicielem nieruchomości zawiera również maksymalną wysokość wkładu własnego, określoną kwotowo. Jeżeli równowartość 25% kosztów kwalifikowalnych będzie przewyższać maksymalną wysokość wkładu własnego, Właściciel nieruchomości będzie zobowiązany do uiszczenia owej maksymalnej wysokości, określonej kwotowo w umowie. Oznacza to, że wówczas rzeczywisty wkład własny Właściciela nieruchomości będzie niższy niż 25% kosztów kwalifikowalnych. Wpłaty Właścicieli nieruchomości nie są przeznaczane na koszty nadzoru, promocji. Te koszty kwalifikowalne Gmina (...) pokrywa z własnych środków i z dofinansowania. Systemy odnawialnych źródeł energii będą instalowane przez Wykonawcę - podmiot wyłoniony w drodze przetargu nieograniczonego na podstawie przepisów o zamówieniach publicznych - ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych. Umowa z Wykonawcą będzie pięciostronna - Stronami będą Wykonawca i czterech Zamawiających. Zamawiającymi będą: Gmina (...), Gmina (...), Gmina (...) oraz Gmina (...). Umowa będzie jedna, przy czym z umowy będzie wynikał zakres i rodzaj systemów odnawialnych źródeł energii, jaki będzie wykonany dla poszczególnych gmin. Każda gmina będzie rozliczać się odrębnie z Wykonawcą. Rozliczenie to będzie obejmowało zakres usług wykonanych na terenie danej gminy. Wykonawca wobec tego będzie wystawiał faktury na poszczególne gminy w zakresie zamówienia każdej z nich. Nadzór nad realizacją Projektu sprawował będzie Inspektor Nadzoru wyłoniony w ramach przetargu nieograniczonego. Uprawnionym do przeprowadzania odbioru końcowego jest Inspektor Nadzoru przy udziale przedstawicieli Gmin i Wykonawcy. Całościowy koszt Inspektora Nadzoru będzie finansowany ze środków własnych Gminy (25%) i z dofinansowania (75%). Tak samo zostaną poniesione koszty związane z promocją Projektu. Umowa o dofinansowanie została już podpisana przez (...). Nie ma możliwości uzyskania większego dofinansowania w przypadku zaoferowania wyższej ceny przez Wykonawcę, niż zakładano. Natomiast dofinansowanie będzie niższe, jeżeli cena należna Wykonawcy będzie niższa niż założono we wniosku o dofinansowanie. Umowa o dofinansowanie Projektu nie narzuca Gminie obowiązku pozyskania wkładu własnego od Właścicieli nieruchomości i nie odnosi się do wysokości ich wpłat. Okoliczność udzielenia wpłaty przez Właścicieli nieruchomości, jak również wysokość tej wpłaty, pozostają bez wpływu na decyzję o przyznaniu dofinansowania przez instytucję oraz na wysokość tego dofinansowania. Przedmiotem rozliczeń z instytucją nie są kwestie finansowe ustalone przez Gminę (...) z Właścicielami nieruchomości. Warunkiem przyznania dofinansowania nie jest również przeniesienie prawa własności systemu na poszczególnych Właścicieli nieruchomości. Dofinansowanie jest przyznawane w celu współfinansowania kosztów kwalifikowalnych (w tym kosztów promocji, nadzoru) dokonywanych przez Gminę (...) w ramach Projektu i z tych kosztów Gmina (...) rozliczać się będzie z instytucją udzielającą dofinansowania. O wysokości dofinansowania decyduje wysokość kosztów kwalifikowalnych ponoszonych przez Gminę (...) na zakupy związane z Projektem. Jeżeli Gmina (...) nie zrealizuje swojej części Projektu, będzie zobowiązana do zwrotu dofinansowania. Zgodnie z umową o dofinansowanie, jeżeli Beneficjent wykorzystał Dofinansowanie niezgodnie z przeznaczeniem, z naruszeniem obowiązujących procedur lub pobrał Dofinansowanie nienależnie albo w nadmiernej wysokości, Beneficjent zobowiązuje się do zwrotu Dofinansowania wraz z odsetkami. Zakłada się jednak, że Gmina (...) oraz gminy partnerskie wykorzystają w całości środki zgodnie z przeznaczeniem i nie będą dokonywać zwrotów. Gmina (...) instaluje systemy odnawialnych źródeł energii na terenie swojej Gminy w wyniku pozyskania dofinansowania na ten cel, nabywając od Wykonawcy takie usługi. Gmina (...) nie ma zamiaru w sposób regularny i ciągły świadczyć usług montażu systemów odnawialnych źródeł energii. Nie zatrudnia i nie ma zamiaru zatrudniać pracowników wykonujących tego typu usługi. Gmina zawarła umowy z Właścicielami nieruchomości przed zawarciem umowy o dofinansowanie. Stosownie do tej umowy Gmina zobowiązała się do aplikowania o dofinansowanie, przy czym jednocześnie zastrzeżono, że realizacja Projektu będzie miała miejsce pod warunkiem zawarcia umowy o dofinansowanie. Realizacja Projektu przez Gminę (...) nie ma również celu zarobkowego. Właściciele nieruchomości jedynie partycypują w kosztach jego realizacji. Wkład jaki będą uiszczać pokrywa jedynie część kosztów kwalifikowalnych. Pozostała część zostanie pokryta środkami własnymi i dofinansowaniem. Gmina (...) uzyskała opinię Głównego Urzędu Statystycznego, Departamentu Standardów i Rejestrów, z której wynika, że czynności świadczone przez Gminę (...) na rzecz Właścicieli nieruchomości polegające na wykonaniu systemów odnawialnych źródeł energii na ich nieruchomościach w ramach realizacji Projektu, mieszczą się w grupowaniu PKWiU (z 2008 r.) 84.12 „Usługi kierowania w zakresie działalności związanej z ochroną zdrowia, edukacją, kulturą i pozostałymi usługami społecznymi, z wyłączeniem zabezpieczeń społecznych”. GUS uznał, że usługi świadczone przez Gminę (...) polegają na kierowaniu realizacją programu mającego na celu poprawę warunków życia ludności, poprzez ochronę środowiska naturalnego, obejmujące m.in.: pozyskiwanie środków finansowych i dotacji na realizację inwestycji ekologicznych na terenie gminy, np. polegających na instalacji odnawialnych źródeł energii; przygotowanie niezbędnej dokumentacji, pozyskiwanie wykonawców zewnętrznych (organizowanie przetargów), nadzór nad realizacją inwestycji. W dziale 84 PKWiU mieszczą się usługi administracji publicznej i obrony narodowej; usługi w zakresie obowiązkowych zabezpieczeń społecznych. Z opinii uzyskanych przez pozostałe Gminy, realizujące Projekt (Gminę Miejską (...), Gminę (...), Gminę (...)), wynika również, że świadczą usługi sklasyfikowane jak wyżej. Gminy te również zawarły umowy z Właścicielami nieruchomości (znajdujących się na terenie każdej z poszczególnych Gmin), z których wynikają takie same okoliczności, jak w przypadku umów zawartych przez Gminę (...).